Fundacja rodzinna nie idzie w parze z estońskim CIT

Ta nowa instytucja nie tylko ma ułatwić sukcesję działalności gospodarczej, lecz także być mechanizmem optymalnym podatkowo. Nie zawsze jednak możliwe jest połączenie jej z ryczałtem od dochodów spółek.

Chociaż jedną z dozwolonych aktywności fundacji rodzinnej jest przystępowanie i uczestnictwo w spółkach handlowych, to prawodawca nie godzi się, by spółka, której udziałowcem, akcjonariuszem czy wspólnikiem jest fundacja rodzinna, wybrała opodatkowanie ryczałtem od dochodów spółek, czyli estońskim CIT. Tym samym, gdyby pośród właścicieli spółki znalazła się fundacja rodzinna, spółka nie może wybrać czy kontynuować opodatkowania estońskim CIT.

Kolejną kwestią, z którą muszą się zmierzyć spółki stosujące estoński CIT lub chcące wybrać taką formę opodatkowania, jest to, czy założenie fundacji rodzinnej przez wspólnika spółki nie uniemożliwi stosowania takiej metody opodatkowania. Podobne wątpliwości mogłyby się pojawić, gdy stanie się on beneficjentem fundacji rodzinnej. Ale po kolei.

Tylko osoby fizyczne

Przypomnijmy, że przepisy o fundacji rodzinnej obowiązują od dziś, a sama fundacja rodzinna jest osobą prawną utworzoną w celu gromadzenia mienia, zarządzania nim w interesie beneficjentów oraz spełniania świadczeń na rzecz beneficjentów. Fundatorem fundacji rodzinnej może być wyłącznie osoba fizyczna lub kilka takich osób. Z kolei beneficjentem fundacji rodzinnej może być nie tylko osoba fizyczna, lecz także organizacja pozarządowa (niebędąca jednostką sektora finansów publicznych, przedsiębiorstwem, instytutem badawczym, bankiem czy spółką prawa handlowego – państwową lub samorządową osobą prawną), która nie działając w celu osiągnięcia zysku, prowadzi działalność pożytku publicznego. Biorąc jednak pod uwagę podstawowe założenia towarzyszące tworzeniu instytucji fundacji rodzinnej, nie może budzić wątpliwości to, że jest ona przeznaczona w głównej mierze dla beneficjentów będących osobami fizycznymi.

Z kolei tym, co cechuje spółkę stosującą estoński CIT, jest jej płaska struktura własnościowa, a jeden z warunków opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek dotyczy właścicieli spółki. Podczas analizy, czy spółka może wybrać opodatkowanie estońskim CIT, pamiętamy, że nie może ona mieć pośród swoich właścicieli innych podmiotów niż osoby fizyczne (a zatem również fundacji rodzinnej). A to nie koniec wymogów, jakie prawodawca stawia wobec udziałowców, akcjonariuszy czy wspólników spółki, by ta mogła stosować opodatkowanie zryczałtowane w modelu estońskim. Otóż dodatkowo konieczne jest, by takie osoby nie posiadały praw majątkowych związanych z prawem do otrzymania świadczenia jako założyciele (fundatorzy) lub beneficjenci fundacji, trustu lub innego podmiotu albo stosunku prawnego o charakterze powierniczym. I tutaj zaczynają się schody. Na dodatek strome i śliskie.

A co z fundatorem?

Czy z powodu takich wymagań wobec właścicieli udziałowcami, akcjonariuszami czy wspólnikami spółki mogą być fundatorzy i beneficjenci fundacji rodzinnej (bo że nie sama fundacja, to doskonale wiemy)? Oczywiście w oczy kole tutaj bezpośrednie wskazanie w art. 28j ust. 1 pkt 4 ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2022 r. poz. 2587; ost.zm. Dz.U. z 2023 r. poz. 412; dalej: ustawa o CIT) na fundatorów i beneficjentów fundacji. Rzecz jasna zbieżność określeń (słowa „fundacja”) wyraźnie ciąży, jednak wobec normatywnej podatkowej definicji pojęcia fundacji rodzinnej, które wskazuje na konkretną osobę prawną, jaką jest fundacja rodzinna według ustawy normującej jej funkcjonowanie, a także fundacja rodzinna w organizacji, oraz ze względu na jednoznaczne wyłączenie fundacji rodzinnych z grona fundacji funkcjonujących na podstawie ustawy z 6 kwietnia 1984 r. o fundacjach (t.j. Dz.U. z 2023 r. poz. 166), moim zdaniem zasadne jest przyjęcie, iż fundacja rodzinna nie jest tą fundacją, o której mowa w art. 28j ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT, a jej fundator i beneficjenci nie są tymi, którzy stoją na drodze stosowaniu opodatkowania estońskim CIT.

Takie wydzielenie fundacji rodzinnej poza grono fundacji (publicznych) okazuje się niewystarczające, by spółka, która pośród swoich udziałowców, akcjonariuszy, wspólników ma fundatorów czy beneficjentów fundacji rodzinnej, mogła stosować opodatkowanie ryczałem od dochodów spółek. Jest bowiem ciąg dalszy oczekiwań prawodawcy wobec właścicieli – chodzi o wskazanie na trusty i inne podmioty albo stosunki prawne o charakterze powierniczym. Czy fundacja rodzinna jest zatem trustem lub podmiotem albo stosunkiem prawnym o charakterze powierniczym? Niepokoić musi treść art. 139 ustawy o fundacji rodzinnej, poprzez który wprowadzane są zmiany w definicji trustu na gruncie regulacji AML, tj. przepisów o przeciwdziałaniu praniu pieniędzy oraz finansowaniu terroryzmu. Według nowej definicji pod pojęciem trustu rozumie się regulowany przepisami prawa obcego stosunek prawny wynikający ze zdarzenia prawnego, umowy lub porozumienia, w tym zespołu takich zdarzeń lub czynności prawnych, na podstawie którego dokonuje się przeniesienia własności lub posiadania wartości majątkowych na powiernika w celu sprawowania zarządu powierniczego oraz udostępniania tych wartości beneficjentom tego stosunku oraz fundację rodzinną w rozumieniu ustawy o fundacji rodzinnej. Co więcej, pośród beneficjentów rzeczywistych trustu wymienia się również fundatora i beneficjenta fundacji rodzinnej.

Dobra zmiana

Z przywołanych regulacji mogłoby wynikać, że jeżeli osoba fizyczna jest fundatorem lub beneficjentem fundacji rodzinnej, a jednocześnie posiada udziały, akcje czy jest wspólnikiem spółki z o.o., akcyjnej, komandytowej, komandytowo-akcyjnej czy prostej spółki akcyjnej, to spółka taka nie może wybrać czy stosować opodatkowania estońskim CIT. Gdyby zatem w danym roku spółka stosowała opodatkowanie ryczałtem od dochodów spółek, a już tylko jeden z jej wspólników zyskał status fundatora lub tylko beneficjenta fundacji rodzinnej, to spółka traciłaby prawo do takiej formy opodatkowanie od początku danego roku, a dokładniej wraz z końcem roku podatkowego, poprzedzającego dany rok podatkowy. Na szczęście tak nie jest. Prawodawca zreflektował się i jeszcze przed wejściem w życie ustawy o fundacji rodzinnej dopisał w art. 28j ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT zastrzeżenie „z wyłączeniem fundatorów i beneficjentów fundacji rodzinnej”. Dzięki temu wiemy, że posiadanie przez któregoś z właścicieli spółki statusu fundatora i beneficjenta fundacji rodzinnej nie stoi na przeszkodzie stosowaniu przez nią estońskiego CIT. To jednak kolejny raz pokazuje, że tworząc nowe przepisy, prawodawca zapomina o wielu kwestiach i należy mu patrzeć na ręce. Tak też było tym razem. Jedyna wartość dodana jest taka, iż obecnie nie powinno już budzić wątpliwości to, że fundator i beneficjent fundacji rodzinnej w gronie właścicieli nie stoją spółce na przeszkodzie w stosowaniu estońskiego CIT. ©℗