Kiedy ująć w kosztach składki od wynagrodzeń pracowniczych

Czy to prawda, że od początku roku zmieniły się przepisy i składki na ubezpieczenia społeczne od wynagrodzeń należnych pracownikom od 1 stycznia 2023 r. stanowią koszty uzyskania przychodów w miesiącach, za które należne są te wynagrodzenia? Czy mimo tej zmiany można zostać przy starych zasadach, tj. księgować składki w momencie zapłaty? Czy trzeba się jednak do tego przepisu dostosować i księgować składki np. za styczeń w styczniu, a jak nie będzie zapłaty do ZUS w terminie, to cofać się i korygować zaliczkę na podatek dochodowy?

Z początkiem 2023 r. weszły w życie nowe przepisy normujące zagadnienie rozliczenia w kosztach podatkowych składek na ubezpieczenie społeczne finansowanych przez pracodawcę (nowe brzmienie art. 22 ust. 6bb ustawy o PIT i art. 15 ust. 4h ustawy o CIT). Podobnie jak w przypadku samych wynagrodzeń (art. 22 ust. 6ba ustawy o PIT i art. 15 ust. 4g ustawy o CIT) ustawodawca postanowił, że pracodawca, który terminowo wypłacił samo wynagrodzenie, a następnie terminowo ureguluje swoją część składek do ZUS, uwzględni te składki w kosztach podatkowych dokładnie w tym samym okresie, w którym aktywuje podatkowo koszty wynagrodzeń. Niby jest to wyraźne ułatwienie dla pracodawców, którzy dzięki temu uwzględniają w kosztach podatkowych całą listę płac, ale pojawia się pytanie o to, co będzie, jeżeli składki zostaną zbyt późno przelane na rachunek ZUS. Czy w takiej sytuacji konieczna będzie korekta zaliczki ze względu na obowiązek zmniejszenia pierwotnie rozliczanych kosztów o ujęte w kalkulacji składki na ubezpieczenia społeczne od wynagrodzeń generujących u otrzymującego je przychód w źródle stosunek pracy? Tak właśnie jest. Pracodawca, który obliczając zaliczkę, uwzględni w kosztach składki, a następnie w kolejnym miesiącu (a nawet za dwa miesiące – w przypadku składek od wynagrodzeń wypłacanych w następnym miesiącu) nie wpłaci na czas tych składek do ZUS, musi skorygować zaliczki, podwyższając jej kwotę.

Jest to zaiste mało komfortowa sytuacja. Jak zatem uniknąć takiej korekty? Sposób jest tylko jeden: terminowe uregulowanie składek płaconych do ZUS. Pojawiają się pomysły, że może w takim razie pracodawca, który nie jest pewien, czy terminowo wywiąże się z obowiązków wobec ZUS, nie powinien rozliczać kosztów tych składek „po nowemu”, a zastosować zasady obowiązujące (jako „podstawowe”) w poprzednich latach i zaliczyć je do kosztów dopiero w momencie zapłaty. U podatników, którzy nie stosują uproszczonych zaliczek, a którym „zdarza się” terminowo zapłacić składki, ta metoda się nie sprawdzi. Jeżeli bowiem nie zaliczą składek do kosztów, a następnie na czas odprowadzą je do ZUS, wówczas i tak – chcąc rozliczyć koszty w trakcie roku – będą musieli dokonać korekty naliczenia zaliczki za miesiąc, za który wypłacili wynagrodzenia. Tak samo bowiem jak od lat obowiązujące szczególne zasady aktywacji w kosztach samych wynagrodzeń – bez względu na to, czy są to koszty bezpośrednie, czy pośrednie podatnika (wyjątkiem jest uwzględnienie wynagrodzeń w wartości początkowej składnika majątku trwałego) – tak też nowo wprowadzone zasady ujmowania w kosztach składek nie są opcją, możliwością czy propozycją, a obligatoryjną metodą rozliczenia w czasie tych specyficznych kosztów. W konsekwencji tego podatnik nie może dokonać wyboru i samodzielnie decydować o sposobie, a zatem i terminie aktywacji takich kosztów w czasie (no, chyba że świadomie się spóźni z zapłatą do ZUS).

Przypomnieć przy tym trzeba, że zaliczka obliczana metodą zwykłą jest kalkulowana narastająco, lecz zarazem w sposób szczególny: jako różnica pomiędzy podatkiem należnym od dochodu osiągniętego od początku roku podatkowego a sumą zaliczek należnych za poprzednie miesiące. Podkreślmy to, chodzi tu o sumę zaliczek należnych, a nie zapłaconych. W konsekwencji, jeżeli w trakcie roku podatnik zawyży zaliczkę, wówczas obliczając kolejną – ze względu na brak możliwości automatycznego rozliczenia nadpłaty – powinien pomniejszyć podatek obliczony od początku roku nie o zapłacone zaliczki, ale o te które powinny być zapłacone od początku roku.

Innymi słowy, podatnicy nie mogą wybierać sobie do stosowania nieobowiązującej metody ujmowania w kosztach składek finansowanych przez nich jako pracodawcę, pomijając tę wprowadzoną z początkiem 2023 r. W konsekwencji tego zmiana, która pierwotnie mogła się wydawać korzystną dla podatników, w istocie jest zachętą (aby uniknąć korekt historycznych) do terminowego regulowania składek do ZUS – a zatem nie ma poprawiać sytuacji podatników, lecz ściągalność składek przez ZUS. ©℗