Nowe rozporządzenie rządu, które znacznie opóźnia moment korzystania z podatkowych zwolnień w Polskiej Strefie Inwestycji, nie wpłynie na wysokość tego zwolnienia – zapewnia Ministerstwo Rozwoju i Technologii w odpowiedzi na pytanie DGP.
Chodzi o status przedsiębiorcy, który może się zmienić, gdy inwestycja trwa kilka lat. W tym czasie firma może stać się z małego przedsiębiorcy średnim, a ze średniego - dużym. Z reguły temu właśnie przyświeca cel inwestowania - by rosnąć w siłę, a nie zwijać skrzydła.
Dlatego optymistycznie brzmi zapewnienie resortu rozwoju i technologii, że „wielkość pomocy publicznej ustalana jest na dzień wydania decyzji o wsparciu, co oznacza, że zmiana statusu przedsiębiorcy w trakcie inwestycji nie wpływa na wielkość przysługującej mu pomocy publicznej. W tym przypadku liczy się status przedsiębiorcy w dniu wydania decyzji o wsparciu”.
Spytaliśmy o to w kontekście nowego rozporządzenia Rady Ministrów z 27 grudnia 2022 r. w sprawie pomocy publicznej udzielanej niektórym przedsiębiorcom na realizację nowych inwestycji (Dz.U. poz. 2861). Chodzi o tych, którzy inwestują na podstawie decyzji o wsparciu udzielanej zgodnie z ustawą z 10 maja 2018 r. o wspieraniu nowych inwestycji (t.j. Dz.U. z 2023 r. poz. 74).
Eksperci cieszą się ze stanowiska MRiT, ale mają obawy, czy tego samego zdania będą organy podatkowe. Najlepiej byłoby, gdyby w tej sprawie wypowiedziało się także Ministerstwo Finansów. Dlatego je również spytaliśmy, czy po zmianach wprowadzonych nowym rozporządzeniem RM wielkość pomocy publicznej dla przedsiębiorcy będzie ustalana:
- na dzień wydania decyzji o wsparciu (jak było dotychczas), czy
- na dzień przypadający w miesiącu, w którym upłynął termin zakończenia inwestycji określony w decyzji o wsparciu (jak wynikałoby z par. 9 ust. 1 rozporządzenia z 27 grudnia 2022 r.).
Do czasu zamknięcia tego wydania DGP resort finansów nie odpowiedział na nasze pytanie. Zareagował tylko resort rozwoju i technologii. Z jego odpowiedzi wynika, że będzie tak, jak było do końca 2022 r. - o wielkości podatkowego zwolnienia przesądzał status inwestora na moment otrzymania decyzji o wsparciu. . [odpowiedź]
Odpowiedź Ministerstwa Rozwoju i Technologii z 20 stycznia 2023 r. na pytanie DGP
Wielkość pomocy publicznej ustalana jest na dzień wydania decyzji o wsparciu, co oznacza, że zmiana statusu przedsiębiorcy w trakcie inwestycji nie wpływa na wielkość przysługującej mu pomocy publicznej. W tym przypadku liczy się status przedsiębiorcy w dniu wydania decyzji o wsparciu.
Potwierdzał to ostatnio dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej. Jednak nie zawsze był tego samego zdania, bo wcześniej uważał inaczej. I właśnie to, że w każdej chwili może zmienić zdanie, najbardziej martwi teraz inwestorów oraz ich doradców.
Na dzień przed sylwestrem
Nowe rozporządzenie z 27 grudnia 2022 r. zostało opublikowane 30 grudnia 2022 r. (na dwa dni przed wejściem w życie) i przyniosło zmianę, której mało kto się spodziewał. O zasadniczych jej skutkach informowaliśmy już w artykułach „Noworoczny cios w inwestorów” i „Inwestorzy poczekają dłużej na pomoc publiczną” (DGP nr 5/2022).
Tuż potem Ministerstwo Rozwoju i Technologii zapewniło, że jeżeli przedsiębiorcy faktycznie zaczną się skarżyć, to podejmie ono rozmowy z Ministerstwem Finansów „w celu wypracowania rozwiązania akceptowalnego przez wszystkie strony” („Resort rozwoju i technologii nie wyklucza zmian w zasadach pomocy publicznej”, DGP nr 7/2023).
Na razie nic nie wiadomo o efektach urzędniczych działań, pojawiły się za to kolejne obawy.
Pomoc po, a nie w trakcie
Zasadnicza zmiana - przypomnijmy - polega na opóźnieniu przyznania inwestorom pomocy publicznej, czyli zwolnienia z podatku dochodowego. Od 1 stycznia 2023 r. będzie im ono przysługiwać dopiero od miesiąca, w którym upłynie termin zakończenia inwestycji. Do końca 2022 r. mogli sięgać po nie już od miesiąca, w którym ponieśli koszty kwalifikowane (byle nie wcześniej niż wydana została sama decyzja).
Nowe rozporządzenie gwarantuje prawa nabyte, bo do spraw wszczętych i niezakończonych oraz decyzji o wsparciu wydanych przed dniem wejścia w życie nowego rozporządzenia stosuje się jeszcze poprzednie rozporządzenie z 28 sierpnia 2018 r. w sprawie pomocy publicznej udzielanej niektórym przedsiębiorcom na realizację nowych inwestycji (Dz.U. poz. 1713; ost.zm. Dz.U. z 2021 r. poz. 2483).
Kto jednak chciałby teraz wystąpić o decyzję o wsparciu, musi brać już pod uwagę nowe okoliczności prawne.
Z małego w średniego
Powstało więc pytanie, czy chodzi tylko o przesunięcie terminu przyznania zwolnienia z podatku dochodowego. A co z wielkością samego zwolnienia? Skoro podatkowa preferencja ma przysługiwać dopiero po zakończeniu inwestycji, to czy dopiero na ten dzień będzie ustalany również jej zakres? Jeżeli miałoby tak być, to firmy, które do tego czasu urosną, dostałyby „za karę” mniejsze zwolnienie z podatku. Zasadniczo bowiem pomoc publiczna jest zróżnicowana - inna przysługuje przedsiębiorcom małym, inna średnim, a inna dużym. Kto jest mały, kto średni, a kto duży - regulują unijne przepisy. [ramka, s. C2]
Kto jest mikro, kto mały, a kto średni ©℗
Definicje mikro, małego i średniego przedsiębiorcy są zawarte w zaleceniu Komisji 2003/361/WE z 6 maja 2003 r. dotyczącym definicji mikroprzedsiębiorstw, małych i średnich przedsiębiorstw (Dz.Urz. UE L z 2003 r. nr 124, s. 36). Tłumaczenie zalecenia jest dostępne w „Poradniku dla użytkowników dotyczącym definicji MŚP”, str. 40-45, zamieszczonym na stronie internetowej Urzędu Publikacji Unii Europejskiej (https://op.europa.eu/pl).
Te same definicje można też znaleźć w art. 2 załącznika I rozporządzenia GBER.
Z obu tych aktów prawnych wynika, że do kategorii:
• mikroprzedsiębiorstw oraz małych i średnich przedsiębiorstw ‒ należą przedsiębiorstwa, które zatrudniają mniej niż 250 pracowników i których roczny obrót nie przekracza 50 mln euro lub roczna suma bilansowa nie przekracza 43 mln euro,
• małych przedsiębiorstw ‒ należą przedsiębiorstwa, które zatrudniają mniej niż 50 pracowników i których roczny obrót lub roczna suma bilansowa nie przekracza 10 mln euro,
• mikroprzedsiębiorstw ‒ należą przedsiębiorstwa, które zatrudniają mniej niż 10 pracowników i których roczny obrót lub roczna suma bilansowa nie przekracza 2 mln euro.
W rozporządzeniu GBER napisano: „Jeżeli w dniu zamknięcia ksiąg rachunkowych dane przedsiębiorstwo stwierdza, że w skali rocznej przekroczyło pułapy zatrudnienia lub pułapy finansowe określone w art. 2, lub spadło poniżej tych pułapów, uzyskanie lub utrata statusu średniego, małego lub mikroprzedsiębiorstwa następuje tylko wówczas, gdy zjawisko to powtórzy się w ciągu dwóch kolejnych okresów obrachunkowych” (art. 4 ust. 2 załącznika I).
Natomiast maksymalna intensywność pomocy udzielanej przedsiębiorcom zależy od województwa i regionu. Jest to tzw. mapa pomocy publicznej.
Na przykład w województwie świętokrzyskim intensywność pomocy wynosi 50 proc., za to dla projektów zlokalizowanych w mieście stołecznym Warszawa i powiatach ościennych nie można obecnie w ogóle skorzystać ze wsparcia (intensywność pomocy wynosi 0 proc.). Mapę tę określił rząd w rozporządzeniu z 14 grudnia 2021 r. w sprawie ustalenia mapy pomocy regionalnej na lata 2022-2027 (Dz.U. poz. 2422). Poprzedzało je rozporządzenie Rady Ministrów z 30 czerwca 2014 r. w sprawie ustalenia mapy pomocy regionalnej na lata 2014‒2021 (t.j. Dz.U. z 2021 r. poz. 1639). W obu przyjęto, że intensywność pomocy na obszarach nią objętych można zwiększyć o 10 pkt proc. dla inwestycji realizowanych przez średnie przedsiębiorstwa i o 20 pkt proc. dla inwestycji małych przedsiębiorstw (zwiększenie nie dotyczy nowych inwestycji o kosztach kwalifikowanych przekraczających 50 mln euro).
W związku z tym konieczne stało się rozstrzygnięcie, kiedy - w świetle najnowszego rozporządzenia RM - przedsiębiorca nabędzie prawo otrzymania pomocy: czy w momencie uzyskania decyzji o wsparciu, czy dopiero po zakończeniu inwestycji?
Tabela. Jak rząd zmienił przepis
| Kiedy | Brzmienie przepisu | Podstawa prawna |
| Od 1 stycznia 2023 r. | Wsparcie z tytułu kosztów kwalifikowanych nowej inwestycji przysługuje przedsiębiorcy, począwszy od miesiąca, w którym upłynął termin zakończenia inwestycji określony w decyzji o wsparciu, aż do wygaśnięcia decyzji o wsparciu lub wyczerpania maksymalnej dopuszczalnej pomocy regionalnej, w zależności od tego, które zdarzenie wystąpi wcześniej, z zastrzeżeniem wyjątku, o którym mowa w par. 5 ust. 6.Wyjątek, o którym mowa w par. 5 ust. 6, brzmi:Zwolnienie od podatku dochodowego, na zasadach określonych w przepisach o CIT albo o PIT, z tytułu tworzenia nowych miejsc pracy w związku z nową inwestycją przysługuje, począwszy od miesiąca, w którym przedsiębiorca rozpoczął ponoszenie kosztów pracy, aż do wyczerpania maksymalnej dopuszczalnej pomocy regionalnej. | Par. 9 ust. 1 rozporządzenia Rady Ministrów z 27 grudnia 2022 r. w sprawie pomocy publicznej udzielanej niektórym przedsiębiorcom na realizację nowych inwestycji (Dz.U. poz. 2861) |
| Do 31 grudnia 2022 r. | Wsparcie z tytułu kosztów kwalifikowanych nowej inwestycji przysługuje przedsiębiorcy, począwszy od miesiąca, w którym poniósł te koszty po dniu wydania decyzji o wsparciu, aż do wygaśnięcia decyzji o wsparciu lub wyczerpania maksymalnej dopuszczalnej pomocy regionalnej, w zależności od tego, które zdarzenie wystąpi wcześniej. | Par. 9 ust. 1 rozporządzenia Rady Ministrów z 28 sierpnia 2018 r. w sprawie pomocy publicznej udzielanej niektórym przedsiębiorcom na realizację nowych inwestycji (Dz.U. poz. 1713; ost.zm. Dz.U. z 2021 r. poz. 2483). |
Liczył się moment wydania decyzji
W 2022 r. dyrektor KIS kilkukrotnie potwierdził, że o wielkości pomocy publicznej decyduje status przedsiębiorcy na dzień wydania decyzji o wsparciu. Tak wypowiedział się m.in. w interpretacjach indywidualnych z 27 maja 2022 r. (nr 0111-KDIB1-3.4010.199.2022.1.JKU) i z 21 października 2022 r. (nr 0114-KDIP2-1.4010.86.2022.1.KS).
Wykładnię tę potwierdził również 10 stycznia 2023 r. (nr 0114-KDIP2-1.4010.217.2022.2.KW), odpowiadając na pytanie producenta rowerów z województwa wielkopolskiego, który planuje przekształcenie w 2023 r. swojej jednoosobowej działalności gospodarczej w spółkę z o.o. Spółka stanie się sukcesorem dwóch decyzji o wsparciu i dzięki temu będzie mogła korzystać ze zwolnienia podatkowego przyznanego przedsiębiorcy.
Producent chciał mieć jednak pewność, jakie zwolnienie będzie mu przysługiwać, jeżeli jeszcze przed przekształceniem zmieni się jego status - z małego przedsiębiorcy na średniego. Poinformował, że na moment uzyskania obu decyzji jego jednoosobowa firma była małym przedsiębiorcą, a tym samym na potrzeby kalkulacji puli dostępnej pomocy publicznej należało przyjąć wskaźnik intensywności pomocy publicznej w wysokości 45 proc. Składało się na to 25 proc. właściwe dla województwa wielkopolskiego powiększone o 20 pkt proc. dla małego przedsiębiorcy.
Przedsiębiorca spodziewał się, że w toku realizacji obu inwestycji (jeszcze przed planowanym przekształceniem) spełni warunki do uznania go za średniego przedsiębiorcę. Będzie to naturalnym skutkiem wzrostu firmy - tłumaczył. Uważał jednak, że o intensywności pomocy dla obu jego inwestycji zadecyduje jego status w momencie przyznania pomocy publicznej, czyli wydania decyzji o wsparciu. Innymi słowy, liczyć się będzie to, że w momencie gdy decyzje były wydawane, był on małym przedsiębiorcą.
Dyrektor KIS to potwierdził. Kluczowy - jak wyjaśnił - jest dzień, w którym przedsiębiorca nabywa prawo do skorzystania z pomocy publicznej. Zatem - jak stwierdził fiskus - „w dniu wydania decyzji o wsparciu do dyspozycji przedsiębiorcy stawiana jest określona wartość (maksymalna) pomocy, z której przedsiębiorca może, lecz nie musi skorzystać, w całości lub w części”. Co istotne - jak dodał dyrektor KIS - przysługująca przedsiębiorcy intensywność pomocy „powinna być ustalana na dzień wydania decyzji o wsparciu i powinna być niezmienna przez cały okres realizacji inwestycji”.
Wolta fiskusa
Taka odpowiedź - wydawałoby się - powinna uspokoić również przyszłych inwestorów, którzy otrzymają decyzje na podstawie nowego rozporządzenia Rady Ministrów z 27 grudnia 2022 r. Należy jednak przypomnieć, że nie zawsze fiskus był tego zdania, co ostatnio. W interpretacji z 7 lipca 2020 r. (nr 0112-KDIL2-2.4011.346.2020.2.KP) dyrektor KIS stwierdził np., że „utrata statusu małego przedsiębiorcy i uzyskanie statusu średniego przedsiębiorcy powoduje zmniejszenie wskaźnika maksymalnej intensywności dopuszczalnej pomocy publicznej przysługującej danemu podatnikowi”.
W zeznaniu podatkowym
Są też inne powody do obaw. We wspomnianej interpretacji z 10 stycznia 2023 r. dyrektor KIS wyjaśnił, że dla ustalenia maksymalnej intensywności pomocy publicznej dostępnej dla podatnika korzystającego ze zwolnienia określonego w art. 17 ust. 1 pkt 34a ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2022 r. poz. 2587; ost.zm. Dz.U. z 2022 r. poz. 2745) kluczowy jest jego status w rozumieniu tzw. rozporządzenia GBER, czyli rozporządzenia Komisji (UE) nr 651/2014 z 17 czerwca 2014 r. uznającego niektóre rodzaje pomocy za zgodne z rynkiem wewnętrznym w zastosowaniu art. 107 i 108 Traktatu (Dz.Urz. UE z 2014 r. L 187, s. 1; ost.zm. Dz.Urz. UE z 2021 r. L 270, s. 39). W jego art. 2 pkt 28 czytamy: „data przyznania pomocy oznacza dzień, w którym beneficjent nabył prawo otrzymania pomocy zgodnie z obowiązującym krajowym systemem prawnym”.
Z kolei zgodnie z par. 10 ust. 4 pkt 2 nowego rozporządzenia Rady Ministrów dniem uzyskania ulgi podatkowej jest dzień, w którym zgodnie z przepisami o podatku dochodowym upływa termin złożenia zeznania rocznego. Identyczny przepis był w poprzednim, uchylonym już rozporządzeniu rządu z 28 sierpnia 2018 r. Jednak teraz nabrał on całkiem nowego znaczenia. Wcześniej bowiem inwestor nabywał prawo do zwolnienia „począwszy od miesiąca, w którym poniósł koszty kwalifikowane”, a więc dniem uzyskania ulgi podatkowej był dzień, w którym upływał termin złożenia zeznania za rok, w którym przypadał miesiąc poniesienia kosztów kwalifikowanych. Teraz zwolnienie podatkowe będzie przysługiwać dopiero „począwszy od miesiąca, w którym upłynął termin zakończenia inwestycji”. Przedsiębiorca będzie zatem wykazywać ulgę podatkową dopiero w zeznaniu za rok, na który przypadnie miesiąc zakończenia inwestycji.
Niestety z pomocą nie przychodzi też ustawa z 30 kwietnia 2004 r. o postępowaniu w sprawach dotyczących pomocy publicznej (t.j. Dz.U. z 2021 r. poz. 743; ost.zm. Dz.U. z 2022 r. poz. 807). W jej art. 2 pkt 11 napisano bowiem, że za dzień udzielenia pomocy należy rozumieć „dzień, w którym podmiot ubiegający się o pomoc publiczną nabył prawo do otrzymania tej pomocy, a w przypadku gdy udzielenie pomocy w formie ulgi podatkowej następuje na podstawie aktu normatywnego, bez wymogu wydania decyzji:
a) dzień, w którym zgodnie z odrębnymi przepisami upływa termin złożenia deklaracji albo innego dokumentu określającego wartość pomocy, z zastrzeżeniem lit. b,
b) dzień, w którym zgodnie z odrębnymi przepisami upływa termin złożenia zeznania rocznego - w przypadku udzielenia pomocy w formie ulgi w podatku dochodowym,
c) dzień faktycznego przysporzenia korzyści finansowych - w przypadku braku obowiązku złożenia deklaracji albo innego dokumentu określającego wartość pomocy
- chyba że przepisy odrębne stanowią inaczej.
Dlatego tym bardziej cenne stało się dla inwestorów zapewnienie Ministerstwa Rozwoju i Technologii udzielone w odpowiedzi na pytanie DGP. ©℗
opinie ekspertów
/>
Kwestia intensywności pomocy w przypadku zmiany statusu jest nieuregulowana na poziomie prawa UE. W mojej ocenie intensywność tę należy określać bez uwzględniania późniejszych zmian statusu przedsiębiorcy, ponieważ moment uzyskania decyzji jest niejako momentem zawarcia umowy i uzyskania prawa do pomocy.
Przeciwna wykładnia byłaby krzywdząca wobec szybko rozwijających się przedsiębiorców, bo szybciej traciliby punkty wpływające na intensywność pomocy. Ponadto status należy określać z uwzględnieniem podmiotów powiązanych, więc przedsiębiorca mógłby stracić część uprawnień, mimo że to nie on się rozwinął, lecz przedsiębiorstwo z nim powiązane.
Dlatego korzystna i w mojej ocenie prawidłowa jest wykładnia prezentowana ostatnio przez dyrektora KIS. Niestety takie stanowisko nie wynika wprost z przepisów. Artykuł 2 pkt 11 ustawy o postępowaniu w sprawach dotyczących pomocy publicznej można teoretycznie interpretować na niekorzyść przedsiębiorców, tzn. że pomoc jest udzielana nie w momencie wydania decyzji, ale na bieżąco, z upływem terminów zapłaty podatku, którego przedsiębiorca dzięki decyzji nie płaci.
Mimo że takie stanowisko oceniam jako nieprawidłowe, to niestety nasze organy podatkowe wielokrotnie dowiodły, iż żadna pozytywna wykładnia nie jest dana podatnikom raz na zawsze. Obawa przed zmianą podejścia organów jest tym bardziej uzasadniona, że Ministerstwo Finansów już raz w drodze zmiany wykładni zawęziło prawo do korzystania ze zwolnienia z CIT w Polskiej Strefie Inwestycji. Z tego względu, dopóki podejście organów podatkowych jest korzystne, dopóty warto wystąpić o interpretację indywidualną we własnej sprawie. ©℗
/>
Przez wiele lat kwestia zmiany statusu małego i średniego przedsiębiorstwa w toku realizacji projektu i jego praktycznego wpływu na wysokość wsparcia dla projektu była odrębnie interpretowana dla potrzeb specjalnych stref ekonomicznych i Polskiej Strefy Inwestycji, a odrębnie dla grantów pieniężnych.
Ostatnie pozytywne interpretacje podatkowe wskazują, że maksymalna intensywność pomocy i tym samym wielkość możliwego wsparcia powinna być ustalana raz -na dzień przyznania decyzji o wsparciu. Powinna ona pozostać niezmienna przez cały okres realizacji inwestycji, niezależnie od aktualnego statusu inwestora.
Należy pamiętać, że pomoc publiczna w postaci zwolnienia podatkowego jest przyznawana przedsiębiorcy w dniu wydania decyzji o wsparciu i wtedy też podejmuje on decyzję o inwestycji, mając świadomość kwoty ulgi do wykorzystania. Moment, w którym zaczyna on korzystać ze zwolnienia podatkowego, oraz to, jak szybko je wykorzystuje, to odrębne kwestie, które nie powinny wpływać na wielkość przyznanej pomocy.
Niewątpliwie zmianę odraczającą moment, w którym inwestorzy uzyskujący nowe decyzje o wsparciu będą mogli zacząć korzystać ze zwolnienia podatkowego, należy ocenić negatywnie. Z całą pewnością budzi ona wiele wątpliwości, zwłaszcza jeśli równocześnie nie zmieniły się regulacje dotyczące okresu, na jaki jest wydawana decyzja o wsparciu. ©℗
/>
W przeszłości wątpliwości fiskusa rodziły się na kanwie dwóch pojęć pojawiających się w przepisach: przyznania pomocy (dzień wydania zezwolenia lub decyzji) i udzielenia pomocy (dzień, w którym upływa termin złożenia deklaracji CIT). Przez lata fiskus w interpretacjach indywidualnych prezentował podejście niekorzystne dla inwestorów, nakazując zmianę intensywności pomocy, a tym samym wielkości ulgi podatkowej, w sytuacji, gdy w trakcie realizacji inwestycji przedsiębiorca zmienił status (urósł).
W 2022 r. pojawiły się zdroworozsądkowe interpretacje, zgodnie z którymi zmiana statusu przedsiębiorstwa (ze średniego na duże) w toku realizacji inwestycji nie wpływa na wskaźnik maksymalnej intensywności dopuszczalnej pomocy publicznej.
Jednak nowe rozporządzenie Rady Ministrów z 27 grudnia 2022 r., które wprowadza niekorzystną dla inwestorów zasadę możliwości korzystania z ulgi podatkowej dopiero po zakończeniu inwestycji, może dodatkowo powodować niepokój u przedsiębiorstw rozwijających się (rosnących). Trudno przewidzieć, jak urosną one w perspektywie kilku lat, a tym samym, jaką ulgę finalnie dostaną. Należy mieć nadzieję, że fiskus nie nabierze ponownie wątpliwości i jego podejście wyrażone w interpretacjach z 2022 r. nie zmieni się.
Podatkowych implikacji nowego rozporządzenia jest jednak znacznie więcej, jeśli chodzi o kalkulację dochodu zwolnionego, szczególnie przy inwestycjach trwających wiele lat. Inwestorom trudno jest przewidzieć nie tylko, czy i o ile urosną, lecz także, czy za pięć lat będą w stanie wygenerować dochód pozwalający na wykorzystanie ulgi, tym bardziej że przy podejściu projektowym mają oni wydzielać dochód tylko z nowej inwestycji. Nie dość więc, że przedsiębiorca zacznie korzystać z ulgi dopiero po zakończeniu inwestycji (a dochód wygenerowany w jej trakcie będzie opodatkowany), to jeszcze będzie musiał wydzielić dochód tylko z nowej inwestycji.
Polska Strefa Inwestycji to najważniejsza ulga dla inwestorów, szkoda, że następuje stopniowe jej okrajanie. ©℗
