? OPIS SYTUACJI: XYZ Budownictwo sp. z o.o. to podmiot specjalizujący się w projektowaniu i wykonywaniu zaawansowanych technologicznie obiektów budowlanych. Spółka jest częścią grupy podmiotów XYZ zajmujących się generalnym wykonawstwem przedsięwzięć inwestycyjnych. Oferują one projektowanie, dostawę, montaż maszyn i kompletnych systemów technologicznych. W skład holdingu wchodzą przedsiębiorstwa, które mają komplementarny profil działalności oraz możliwości. Na czele grupy zrzeszającej wyłącznie przedsiębiorstwa z siedzibą na terenie Polski, stoi XYZ Holding SA.
XYZ Budownictwo sp. z o.o. stale współpracuje z powiązanymi kontrahentami, realizując transakcje, których przedmiotem jest zakup lub sprzedaż: towarów, materiałów, wyrobów, usług (zarówno o charakterze materialnym, jak i niematerialnym oraz finansowych), wartości niematerialnych i prawnych. Łączny obrót roczny z firmami z grupy XYZ wynosi ok. 50 mln zł.
XYZ Holding SA jako podmiot dominujący w grupie ustala podstawowe założenia polityki finansowej, inwestycyjnej, rynkowej i personalnej oraz koordynuje istotne dziedziny działalności. W ramach funkcji nadzorczych i kontrolnych weryfikuje prawidłowość wywiązywania się przez poszczególne spółki-córki z ich obowiązków, w tym wynikających z prawa podatkowego. Obecnie dział audytu wewnętrznego spółki-matki przeprowadza kontrolę w podmiotach zależnych, w tym również w XYZ Budownictwo sp. z o.o. Jej przedmiotem jest prawidłowe sporządzanie dokumentacji podatkowej cen transferowych.
XYZ Budownictwo sp. z o.o. otrzymała raport z przeprowadzonej kontroli wewnętrznej, w którym podsumowano ustalenia z zakresu obowiązku dokumentacyjnego w spółce oraz poprawności prowadzonej dokumentacji podatkowej, jak również istniejących w tym podmiocie procedur regulujących transakcje z podmiotami powiązanymi. W związku z tym dokumentem dyrektor finansowy spółki Maciej Nowakowski postanowił skonfrontować konkluzje raportu z profesjonalnym doradcą.
● Etap I Wdrożenie procedury
– Dzień dobry. Mówi Maciej Nowakowski z XYZ Budownictwo sp. z o.o. – przedstawił się dyrektor finansowy, rozpoczynając rozmowę telefoniczną z doradcą podatkowym.
– Dzień dobry. Maria Malinowska przy telefonie. W czym mogę pomóc?
– Witam, pani Mario. Chciałem skonsultować swoje wątpliwości w zakresie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, traktujących o cenach transferowych.
– Oczywiście, słucham.
– Mam przed sobą raport naszego grupowego audytu wewnętrznego, zawierający ustalenia w zakresie wywiązywania się przez spółkę z obowiązków związanych z dokumentowaniem transakcji z podmiotami powiązanymi. Przyznaję, że zanim zdecydowałem się zadzwonić do pani, starałem się samodzielnie skonfrontować postawione w nim tezy z zapisami wspomnianej ustawy. Niestety, nie tylko nie znalazłem jasnych odpowiedzi na moje wątpliwości, ale, co gorsza, pytania zaczęły się mnożyć – tu pan Nowakowski zrobił krótką pauzę, po czym kontynuował.
– Zanim przejdę do poszczególnych kwestii poruszonych w otrzymanym dokumencie, chciałem podkreślić, że przeprowadzenie tego badania wewnętrznego traktuję jako dobrą okazję do przyjrzenia się, jak spółka jest zabezpieczona przed ryzykiem związanym z dokonywaniem i dokumentowaniem transakcji z podmiotami powiązanymi, przede wszystkim w obliczu potencjalnej kontroli władz skarbowych.
– Zgadzam się z panem – potwierdziła Maria Malinowska. – To właściwy moment, aby zrewidować dotychczasowe podejście i być może wprowadzić niezbędne rozwiązania, które pozwolą uniknąć ewentualnych negatywnych efektów takiej kontroli.
– Dokładnie – odpowiedział dyrektor finansowy. – W takim razie pierwsza nurtująca mnie kwestia to obowiązek opracowania i wdrożenia w spółce procedury regulującej tematykę dokumentacji podatkowej. Raport wskazuje, że XYZ Budownictwo sp. z o.o. nie posiada takiego dokumentu. W ustawie nie znalazłem natomiast żadnego przepisu, który nakładałby taki obowiązek.
– Rzeczywiście, w świetle obowiązujących regulacji nie istnieje – przytaknęła doradca podatkowy. – Ale rozumiem audytorów wewnętrznych, którzy zwracają uwagę na brak uregulowania tej kwestii w państwa firmie. W przypadku znacznej liczby i wartości transakcji wewnątrzgrupowych, tak jak to ma miejsce w XYZ Budownictwo sp. z o.o., przy tak rozbudowanej wewnętrznej strukturze organizacyjnej przedsiębiorstwa, stworzenie odpowiednich procedur zarządzania ryzykiem w zakresie cen transferowych staje się w praktyce koniecznością. Zasadniczo chodzi o identyfikację transakcji, które należy udokumentować, określenie momentu, kiedy taką dokumentację sporządzić, jaką powinna mieć formę oraz kto jest odpowiedzialny za udział w jej przygotowaniu i zatwierdzeniu. Wprowadzenie stosownych instrukcji wewnętrznych określanych mianem polityki cen transferowych to dążenie do optymalizacji ryzyka podatkowego i ja oczywiście również rekomendowałabym opracowanie takiego dokumentu. Najlepiej, gdyby cała grupa wprowadziła zbieżne rozwiązania w tym zakresie i sugerowałabym, jeśli będzie taka możliwość, poruszenie tego tematu z przedstawicielami państwa udziałowca.
RADA 1
– Rozumiem, zanotowałem – potwierdził Maciej Nowakowski.
● Etap II Wybór sposobu i terminu
– Kolejna kwestia, jaką chcę omówić, to liczba dokumentacji podatkowych – kontynuował dyrektor finansowy. – Audytorzy XYZ SA zweryfikowali liczbę dokumentacji podatkowych, jaka powinna być wykonana za rok objęty badaniem, i okazuje się, że określona przez nich liczba nie zgadza się z naszymi wewnętrznymi ustaleniami. Przykładowo, jeśli ze spółką matką mamy wiele transakcji i to różnego typu (chociażby sprzedaż towarów, świadczenie różnego rodzaju usług), to czy mam wartość każdej z nich oceniać odrębnie pod kątem właściwego progu, czy jednak powinienem dokonać sumowania wartości transakcji? A jeśli sumować, to tylko transakcje danego typu (towarowe albo usługowe)?
– To bardzo ważne zagadnienie, które sprawia większości podatników dużo kłopotu z uwagi na mało przejrzyste zapisy ustawy dotyczące progów dokumentacyjnych – odpowiedziała Maria Malinowska. – W ostatnim czasie pojawiło się kilka wyroków sądów administracyjnych, które wskazują określony sposób weryfikacji liczby transakcji do udokumentowania. Mianowicie składy orzecznicze potwierdzają, że nie należy kierować się wartością danej pojedynczej transakcji w roku podatkowym. Celem ustawy było objęcie obowiązkiem dokumentacyjnym wszystkich transakcji o określonej łącznej wartości, nawet jeśli ich wartość jednostkowa nie przekracza określonego progu. Jednocześnie ostatnie orzeczenia stwierdzają, że grupować należy wszystkie transakcje, ale tylko danego typu (tylko usługi lub tylko transakcje towarowe). Reasumując, trudno będzie obronić praktykę polegającą na dokumentowaniu wyłącznie tych transakcji, które samodzielnie przekraczają próg. Natomiast otwarta pozostaje kwestia, czy grupować tylko transakcje danego typu, stosując odpowiedni próg do ich łącznej wartości (przykładowo: do łącznej wartości usług 30 000 euro, do łącznej wartości transakcji towarowych 100 000 lub 50 000 euro). Taki sposób postępowania w każdym razie uznano za właściwy w ostatnich wyrokach.
- Czyli jeśli mam w roku podatkowym łączną wartość sprzedaży towarów 2 000 000 złotych i w tym są też jakieś drobne transakcje o wolumenie np. 10 000 złotych, to do nich nasza firma też powinna sporządzić dokumentację – dyrektor finansowy dalej drążył temat.
Odpowiedź Marii Malinowskiej była krótka.
RADA 2
– Dokładnie tak, ten sposób postępowania jest bezpieczniejszy niż wykluczenie takiej transakcji jako nieobjętej obowiązkiem dokumentacyjnym – potwierdziła.
– Z tym pytaniem łączy się jeszcze jedna wątpliwość – drążył temat Maciej Nowakowski. – Czym właściwie jest transakcja? Nie znalazłem w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych żadnej definicji.
– Rzeczywiście – tłumaczyła doradca podatkowy. – Wspomniana przez pana ustawa mówi o dokonaniu transakcji z podmiotem powiązanym, która jest objęta obowiązkiem udokumentowania. Nie precyzuje, jak należy rozumieć określenie transakcja, a tym samym jakie zdarzenia powinny zostać objęte tym szczególnym dokumentem. W praktyce zasadniczo przyjmuje się, że jest to pojęcie zbieżne z pojęciem umowa w sensie cywilnoprawnym. Brak konkretnych wskazówek w tym zakresie pozwala na pewną dowolność w określaniu liczby dokumentacji podatkowych. Możliwe jest zatem agregowanie określonych zdarzeń jednorodnych jako jednej transakcji, przykładowo ujęcie kilku zleceń remontowych jako transakcji świadczenia usług remontowych czy ujęcie w jednej dokumentacji podatkowej wykonywanych w sposób ciągły dostaw towarów, o ile dostawy te następują według określonego, jednolitego schematu. Niemniej jednak w pierwszej kolejności należy pamiętać o adresacie dokumentacji podatkowej, czyli władzach skarbowych, i starać się im dostarczyć możliwie najbardziej przejrzysty dokument.
– Następna rzecz, jaka pojawia się w otrzymanym raporcie – ciągnął Maciej Nowakowski – to kwestia momentu sporządzenia dokumentacji podatkowej. Wskazano, że powinno to nastąpić w momencie zawierania umowy. Czy tak ma to wyglądać w praktyce?
– Należy podkreślić, że ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie definiuje momentu, w którym należy sporządzić dokumentację podatkową. Określa jedynie, że podatnik jest obowiązany przedłożyć dokumentację na żądanie uprawnionego organu w terminie do 7 dni od doręczenia żądania – wyjaśniała doradca podatkowy. – Jak z tego wynika, w obowiązujących przepisach nie został przewidziany termin na przygotowanie dokumentacji, a jedynie na jej przekazanie władzom skarbowym. Oczywiście rekomendowanym podejściem jest sporządzanie dokumentacji na bieżąco, w momencie zawierania transakcji, ale jeśli jesteśmy w stanie opracować ją w 7-dniowym terminie, to nie mogą wobec nas zostać wyciągnięte negatywne konsekwencje.
RADA 3
● Etap III Ujęcie roczne czy dla całej transakcji
Kolejne pytanie dyrektora finansowego dotyczyło sytuacji, gdy dana transakcja jest realizowana w sposób ciągły przez okres przekraczający rok podatkowy. – Świadczymy przykładowo usługi na podstawie umowy zawartej na kilka lat i nie prowadzimy dokumentacji podatkowej za każdy rok podatkowy odrębnie, tylko sporządzamy jedno opracowanie do tego kontraktu. Audytorzy wewnętrzni sugerują konieczność prowadzenia dokumentacji podatkowej rocznej. Kto ma rację?
– Również w tej kwestii przepisy nie dają odpowiedzi – tłumaczyła Maria Malinowska. – Progi dokumentacyjne odnosi się do wartości transakcji w roku podatkowym, ale to nie oznacza automatycznie, że istnieje konieczność prowadzenia dokumentacji podatkowej w układzie rocznym. Naturalnie dla transakcji, których realizacja zamyka się w jednym roku podatkowym, dokumentacja podatkowa będzie dotyczyć wyłącznie tego okresu. Natomiast jeśli jest to – jak w państwa sytuacji – umowa wieloletnia, to można przyjąć formułę uniwersalną, nie tworząc takiego opracowania za każdy rok odrębnie. Oczywiście należy pamiętać, że część informacji należałoby jednak przedstawić w ujęciu rocznym (np. zestawienia faktur, przykładowe faktury, kalkulacje, oferty), ale większość zachowuje aktualność przez cały okres trwania transakcji. Jest to więc kwestia przyjęcia określonego podejścia – dokumentacja za rok podatkowy albo dokumentacja uniwersalna do transakcji, każde z nich jest akceptowane przez organy podatkowe.
RADA 4
● Etap IV Oznaczenie metody kalkulacji ceny
– Jest jeszcze jedna sprawa – kontynuował Maciej Nowakowski – a mianowicie metoda kalkulacji ceny w transakcji z podmiotem powiązanym. W otrzymanym raporcie podkreśla się konieczność stosowania metod określonych w ustawie, tych, które stosują organy podatkowe, szacując dochód podatnika. Czy rzeczywiście jest taki wymóg, aby ograniczać się wyłącznie do tych metod?
– Przepisy nie narzucają określonej metody kalkulacji ceny w transakcji z podmiotem powiązanym – zaprzeczyła doradca podatkowy. – Niemniej jednak podatnicy są zachęcani do stosowania narzędzi służących organom podatkowym do szacowania dochodu. W szczególności chodzi tu o trzy metody, tzw. tradycyjne, czyli porównywalnej ceny niekontrolowanej, ceny odsprzedaży oraz rozsądnej marży.
– Dlaczego właśnie te metody są preferowane i na czym ta zachęta polega? – dopytywał się dyrektor finansowy.
– Są uznawane za możliwie najlepsze narzędzia, pozwalające wyliczyć cenę w transakcjach z podmiotem powiązanym na rynkowym poziomie – wyjaśniła Maria Malinowska. – Co więcej, jeżeli podatnik zastosował którąś z tych trzech metod i okaże organowi dokumentację podatkową oraz stosowne dane, potwierdzające poprawne jej zastosowanie, to organ jest związany tą metodą. Oznacza to w praktyce, że władze podatkowe sprawdzą poprawność jej użycia i w razie braku zastrzeżeń uznają transakcję za rynkową. Tak więc poprawne zastosowanie tych rozwiązań, choć nie jest obowiązkowe, de facto pozwala uchronić się przed doszacowaniem dochodu.
RADA 5
– Zanotowałem wszystkie pani uwagi i już wiem, jak ustosunkować się do otrzymanego raportu audytorów wewnętrznych, a przede wszystkim co należałoby zrobić, aby uniknąć ryzyka doszacowania dochodu oraz sankcji za nieprzedłożenie dokumentacji podatkowej. Oczywiście będziemy w kontakcie, bo na bieżąco będę konsultował podjęte działania w tym zakresie. Dziękuję za rozmowę i za pomoc.
– Ja również dziękuję i mam nadzieję, że kwestia ustaleń audytu wewnętrznego będzie początkiem dyskusji wewnątrzgrupowej nad wprowadzeniem rozwiązań służących bezpieczeństwu spółek, w tym XYZ Budownictwo sp. z o.o. Oczywiście pozostaję do dyspozycji w razie dalszych wątpliwości.
1 RADA DORADCY PODATKOWEGO
Polityka cen transferowych
W sytuacji, gdy w grupie kapitałowej współpraca jest ścisła i wielopłaszczyznowa, opracowanie i wdrożenie określonej procedury wewnętrznej regulującej przebieg oraz dokumentowanie wzajemnych transakcji, tzw. polityki cen transferowych ma fundamentalne znaczenie. Polityka cen transferowych to zbiór zasad dotyczących kooperacji z podmiotami powiązanymi, z których najważniejsze dotyczą metod i sposobów dokonywania wyceny transferów. Prawidłowo prowadzona ma przede wszystkim wskazywać na zgodność cen transferowych z zasadą arm`s lenght principle (zasada długości ramienia). Zgodnie z tą regułą kontrahenci pozostający w określonych relacjach (kapitałowych, organizacyjnych itp.) powinni ustalać warunki współpracy w taki sposób, jaki zaakceptowałyby podmioty niezależne. Jeśli bowiem dochód podatnika został zaniżony w wyniku stosowania rozwiązań nierynkowych, władze skarbowe zyskują uprawnienie do jego doszacowania.
Zakres polityki cen transferowych jest zależny od indywidualnych uwarunkowań danej grupy kapitałowej. Niemniej jednak każda polityka cen transferowych powinna być opracowana jednolicie dla całej organizacji i zawierać co najmniej następujące elementy:
● określenie typów transakcji realizowanych pomiędzy powiązanymi podmiotami oraz ich charakterystykę,
● analizę potencjalnych metod wyceny transakcji (najlepiej z uwzględnieniem metod określonych w art. 11 ust. 2 ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych, t.j. Dz.U. z 2014 r. poz. 851 ze zm. – i rozporządzeniu wykonawczym – rozporządzenie ministra finansów z 10 września 2009 r. w sprawie sposobu i trybu określania dochodów osób prawnych w drodze oszacowania oraz sposobu i trybu eliminowania podwójnego opodatkowania osób prawnych w przypadku korekty zysków podmiotów powiązanych (t.j. Dz.U. z 2014 r. poz. 1186 – analogiczne rozwiązania obowiązują również dla podatników podatku dochodowego od osób fizycznych),
● uzasadnienie zastosowania konkretnej metody w odniesieniu do poszczególnych transakcji,
● jednolity wzór prowadzonej dokumentacji podatkowej,
● procedury wewnętrzne umożliwiające skuteczną realizację polityki cen transferowych (dotyczące m.in. zasad gromadzenia, sporządzania i archiwizowania odpowiedniej dokumentacji),
● procedury kontroli stosowania polityki cen transferowych.
Polityka cen transferowych pozwala z perspektywy ex ante rozpoznać i zminimalizować ryzyko podatkowe związane z transakcjami pomiędzy podmiotami powiązanymi. Mimo braku wymogu ustawowego wdrożenie „uszytej na miarę” procedury tego rodzaju przynosi więc wymierne korzyści, również w kontekście usprawnienia działań i wewnętrznej wymiany informacji.
2 RADA DORADCY PODATKOWEGO
Które transakcje należy dokumentować
Zgodnie z art. 9a ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych obowiązek dokumentacji obejmuje transakcję lub transakcje między podmiotami powiązanymi, w których łączna kwota (lub jej równowartość) wynikająca z umowy lub rzeczywiście zapłacona w roku podatkowym łączna kwota wymagalnych w roku podatkowym świadczeń przekracza równowartość:
1) 100 000 euro – jeżeli wartość transakcji nie przekracza 20 proc. kapitału zakładowego,
2) 30 000 euro – w przypadku świadczenia usług, sprzedaży lub udostępnienia wartości niematerialnych i prawnych, albo
3) 50 000 euro – w pozostałych przypadkach.
Z brzmienia art. 9a ust. 2 (i zbliżonego art. 25a ust. 2 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych – t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 361 ze zm.) nie można wprost wywieść, czy należy odnosić próg do wartości pojedynczej transakcji, czy do łącznej wartości transakcji z danym podmiotem powiązanym. Ponadto brak jest sprecyzowania, czy w przypadku, gdy przyjmuje się łączną wartość transakcji należy sumować tylko transakcje danego rodzaju, czy też wszystkie transakcje pomiędzy podmiotami powiązanymi. Te wątpliwości interpretacyjne powodują, że podatnicy mają istotny problem z identyfikacją, ile dokumentacji podatkowych są rzeczywiście zobowiązani opracować.
W wyrokach sądów administracyjnych aktualnie podkreśla się, że transakcje z danym podmiotem powiązanym niewątpliwie podlegają sumowaniu (np. wyrok NSA z 10 maja 2012 r., sygn. akt II FSK 1894/10, wyrok NSA z 17 grudnia 2014 r., sygn. akt II FSK 2849/12, wyrok NSA z 15 stycznia 2013 r., sygn. akt II FSK 1052/11). Inaczej podatnicy mogliby sztucznie dzielić duże transakcje na kilka mniejszych (poniżej limitu) i tym samym uniknąć stosowania przepisów o cenach transferowych. Niemniej jednak z treści orzeczeń można wywnioskować, że konieczność sumowania istnieje jedynie w ramach przedmiotu (rodzaju) transakcji, na przykład w ramach przedmiotu w postaci świadczenia usług. Pojawił się zatem kierunek interpretacji, który jest o tyle korzystny dla podatników, że nie wskazuje na obowiązek łączenia wartości wszystkich umów, a tylko w ramach danego typu.
3 RADA DORADCY PODATKOWEGO
Lepiej dokumentować na bieżąco, choć ustawa tego nie wymaga
Zgodnie z art. 9a ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, na żądanie organów podatkowych lub organów kontroli skarbowej podatnicy są obowiązani do przedłożenia dokumentacji cen transferowych w terminie 7 dni od doręczenia żądania tej dokumentacji. W ustawie nie ma natomiast wprost sformułowanego terminu sporządzania dokumentacji podatkowej. Niemniej jednak za bieżącym jej przygotowywaniem przemawiają co najmniej cztery ważkie argumenty:
● sporządzanie dokumentacji podatkowej w momencie zawierania transakcji, a nie dopiero na wezwanie kontroli jest najbardziej zasadne w świetle czasochłonności tego procesu, ale także funkcji informacyjnych i gwarancyjnych takiego opracowania (m.in. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z 29 stycznia 2013 r., sygn. akt I SA/Gd 1222/12);
● brak bieżącego sporządzania dokumentacji cen transferowych może niekiedy uniemożliwić spełnienie ustawowego terminu. Jeśli bowiem obowiązkowi dokumentacyjnemu podlega jedna lub dwie transakcje to oczywiście jest możliwe stworzenie odpowiedniej dokumentacji w ciągu 7 dni od żądania organu. Natomiast jeśli sporządzonych dokumentacji powinno być kilkadziesiąt lub kilkaset, to z pewnością nie uda się ich przygotować w ciągu 7 dni;
● w momencie zawierania transakcji jasne są przesłanki jej zawarcia. Wiadomo również, w jaki sposób ustalono cenę, oraz dostępne są wszystkie niezbędne dokumenty. Z upływem czasu trudniej odtworzyć genezę danej umowy, szczególnie jeśli osoby odpowiedzialne za jej wykonanie nie mogą podzielić się swoimi informacjami (np. nie pracują już w danym podmiocie), a dokumenty źródłowe zaginęły lub uległy zniszczeniu. Dlatego też znacznie łatwiej i efektywniej jest przygotować dokumentację w chwili rozpoczynania realizacji danego porozumienia;
● właściwe przygotowanie dokumentacji podatkowej wymaga staranności i czasu. W związku z tym jakość dokumentacji przygotowywanej na bieżąco będzie co do zasady wyższa od tej przygotowywanej ad hoc, pod presją żądania organu podatkowego.
4 RADA DORADCY PODATKOWEGO
Podatnik sam wybiera jeden z dwóch sposobów
W ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych brak jest stwierdzenia, czy w przypadku realizowania danej transakcji przez okres przekraczający rok podatkowy, podatnik powinien stworzyć dokumentację za każdy rok podatkowy z osobna, czy też wystarczająca jest jedna (odpowiednio aktualizowana) dokumentacja. Za każdym z tych wariantów przemawiają inne argumenty.
Zwolennicy dokumentacji rocznej przekonują, że wymóg dokumentacji wynika z ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, więc powinna być ona sporządzana z taką samą częstotliwością co rozliczenia z tytułu tego podatku, a więc co rok. Co więcej, twierdzi się też, że progi kwotowe, po przekroczeniu których istnieje obowiązek dokumentowania transakcji z danym podmiotem powiązanym, są wyrażone jako wartość w roku podatkowym. Dlatego również i dokumentacja powinna być tworzona odrębnie dla każdego roku podatkowego. Dodatkowo pewne dane zawarte w dokumentacji (zestawienia, informacje o spółce) mogą podlegać zmianom w trakcie transakcji, dlatego też raz stworzona dokumentacja mogłaby po pewnym czasie nie być aktualna.
Natomiast zwolennicy dokumentacji uniwersalnej przekonują, że większość informacji zawartych w dokumentacji (m.in. funkcje podmiotów uczestniczących w transakcji, zaangażowane przez nie aktywa, metoda kalkulacji) nie ulega zmianie wraz z końcem danego roku podatkowego. Natomiast te dane, które podlegają zmianom, mogą być na bieżąco aktualizowane (np. poprzez odpowiednią konstrukcję załączników do dokumentacji). Poza tym gdyby ustawodawca chciał, aby dokumentacja była tworzona osobno dla każdego roku podatkowego, to zamieściłby taki wymóg w ustawie.
Zatem należy uznać, że kwestie formy dokumentacji podatkowej (w tym wybór, czy jest prowadzona za poszczególne lata podatkowe, czy w sposób uniwersalny) zostały pozostawione decyzji podatnika.
5 RADA DORADCY PODATKOWEGO
Lepiej korzystać z metod tradycyjnych
Organ podatkowy, dokonując określenia dochodu w drodze szacowania, jest związany metodami, które wskazuje art. 11 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Nie oznacza to jednak, że takie ograniczenie dotyczy również podatnika dokonującego transakcji z podmiotami powiązanymi. Nie musi on używać żadnej z metod z rozporządzenia. Co więcej, nie ma nawet obowiązku wykazywania, że stosowana w transakcji cena ma charakter rynkowy. To na organie podatkowym spoczywa ciężar dowodu, że warunki danej transakcji odbiegają od standardów rynkowych.
Niemniej jednak, podatnicy są zachęcani do stosowania w wycenie transakcji niektórych metod (określanych jako metody preferowane czy też tradycyjne). W zamian za to przysługuje im ochrona, o której mowa w par. 4 ust. 4 rozporządzenia wykonawczego. Jeśli bowiem metoda preferowana została zastosowana poprawnie, a rzetelność przedstawionych danych nie budzi wątpliwości, to organy dokonają ustalenia wartości rynkowej przedmiotu transakcji, stosując metodę przyjętą uprzednio przez podatnika (chyba że użycie innej metody w świetle przepisów rozporządzenia oraz posiadanych danych jest bardziej właściwe).
Do metod tradycyjnych należą:
● metoda porównywalnej ceny niekontrolowanej,
● metoda ceny odsprzedaży,
● metoda rozsądnej marży (koszt plus).
Oprócz powyższych metod w ustawie oraz rozporządzeniu wykonawczym opisane są również metody zysku transakcyjnego (metoda podziału zysków oraz metoda marży transakcyjnej netto). Mają one być zasadniczo jednak użyte przez władze skarbowe dopiero wówczas, gdy niemożliwe będzie użycie metod preferowanych. Ich zastosowanie przez podatnika w dokumentacji podatkowej nie daje również ochrony z par. 4 ust. 4 rozporządzenia wykonawczego.
PODSUMOWANIE
! Właściwe ukształtowanie i udokumentowanie transakcji z podmiotami powiązanymi powoduje w praktyce wiele trudności, szczególnie wobec nieprecyzyjnych zapisów ustawy w tym zakresie. Niezwykle istotne jest zatem nadanie odpowiedniej rangi temu zagadnieniu oraz skrupulatne przygotowanie się podatnika do ewentualnej kontroli.
Warto również zaznaczyć, że kompletna i właściwie prowadzona dokumentacja cen transferowych chroni podatnika przed zastosowaniem sankcyjnej stawki podatkowej w wysokości 50 proc. doszacowanego dochodu, a wdrożenie odpowiednich procedur wewnętrznych (polityki cen transferowych) może ryzyko doszacowania dochodu znacząco zminimalizować. Niewątpliwie największy sens mają skoordynowane działania w tym zakresie, obejmujące całą grupę kapitałową.