Kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 ustawy o PIT (art. 22 ust. 1 ustawy o PIT). Z kolei zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 52 ustawy o PIT nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wartości diet z tytułu podróży służbowych osób prowadzących działalność gospodarczą i osób z nimi współpracujących – w części przekraczającej wysokość diet przysługujących pracownikom, określoną w odrębnych przepisach wydanych przez właściwego ministra, tj. w rozporządzeniu ministra pracy i polityki społecznej z 29 stycznia 2013 r. w sprawie należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej.

Różnice między sytuacją właściciela firmy a pracownika

Należy jednak podkreślić odmienny charakter regulacji w przypadku pracownika i osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą. Pracownikowi cel podróży służbowej określa pracodawca w poleceniu odbycia podróży służbowej, natomiast w odniesieniu do przedsiębiorcy istotnym kryterium dla uznania wyjazdu za podróż służbową winno być ustalenie, czy wyjazd ma bezpośredni związek z prowadzoną działalnością gospodarczą. Należy zatem przyjąć, że odesłanie w art. 23 ust. 1 pkt 52 ustawy o PIT do pojęcia pracownika może mieć zastosowanie jedynie w kontekście ograniczenia wysokości diety z tytułu podróży służbowych osób prowadzących działalność gospodarczą, nie zaś samej zasady dopuszczalności zastosowania tego przepisu do wymienionych w nim podmiotów. Z art. 23 ust. 1 pkt 52 ustawy o PIT wynika konieczność wyłączenia z kosztów podatkowych wartości diet z tytułu podróży służbowych osób prowadzących działalność gospodarczą, ale tylko w części przekraczającej wysokość diet przysługujących pracownikom. Oznacza to, że osobom tym przysługuje prawo uwzględniania w kosztach uzyskania przychodu wartości diet za czas podróży służbowych w ramach określonego limitu, tj. do wysokości diet przysługujących pracownikom.

Czy znaczenie ma rodzaj działalności

Należy zauważyć, że art. 23 ust. 1 pkt 52 ustawy o PIT, obejmując swoją dyspozycją sytuację odbywania podróży służbowych przez osoby prowadzące działalność gospodarczą, nie przewiduje dla tej kategorii podatników żadnych wyłączeń o charakterze przedmiotowym lub podmiotowym, wobec tego nieuprawnione jest różnicowanie osób prowadzących działalność gospodarczą według rodzaju tej działalności. W szczególności przepis ten nie przewiduje żadnych ograniczeń kręgu osób uprawnionych ze względu na rodzaj lub miejsce wykonywania czynności w ramach działalności gospodarczej ani też nie rozróżnia wyjazdu służbowego w celu zawarcia umowy o świadczenie usług, dokonania zakupu środka trwałego czy świadczenia usług w wykonaniu zawartej umowy. Ponadto, jak wskazał NSA w wyroku z 26 października 2011 r., sygn. akt II FSK 732/10: „(…) Nieuprawnione jest stanowisko, że jedynie podróże mające na celu czynności incydentalne spełniają wymogi podróży służbowych, natomiast realizowanie zasadniczego przedmiotu działalności (w tym wypadku usług transportowych) nie wchodzi w zakres podróży służbowych. Z powołanych przepisów nie wynika, aby organy podatkowe przy ustalaniu, czy podatnik odbywał podróż służbową, uprawnione były do różnicowania osób prowadzących działalność gospodarczą według rodzaju tej działalności” (por.: wyrok NSA z 26 lipca 2007 r. II FSK 942/06, z 15 września 2006 r. II FSK 2175/04 oraz II FSK 2176/04). Podkreślić należy, że podróżą służbową jest również realizowanie przedmiotu działalności gospodarczej przez przedsiębiorcę poza stałym miejscem działalności.
Podsumowując, jeżeli wydatki z tytułu diet za czas przebywania przedsiębiorcy (właściciela firmy – kierowcy) w podróży służbowej, zarówno w Polsce, jak i za granicą, spełniają przesłanki zawarte w art. 22 ust. 1 ustawy o PIT (tj. zostały poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów z prowadzonej działalności gospodarczej), to przedsiębiorca ma prawo zaliczyć poniesione z tego tytułu wydatki do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej działalności, jednak wyłącznie w części nieprzekraczającej wysokości diet przysługujących pracownikom, określonej w ww. rozporządzeniu. Zaprezentowane stanowisko podzielają organy podatkowe (por. interpretacje indywidualne dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 27 października 2022 r., nr 0113-KDIPT2-1.4011.735.2022.1.RK; z 4 października 2022 r., nr 0112-KDIL2-2.4011.637.2022.1.AA; z 10 marca 2022 r., nr 0115-KDIT3.4011.178.2022.1.AD).©℗
Podstawa prawna
art. 22 ust. 1, art. 23 ust. 1 pkt 52 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2022 r. poz. 2647; ost.zm. Dz.U. z 2023 r. poz. 28)
rozporządzenie ministra pracy i polityki społecznej z 29 stycznia 2013 r. w sprawie należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej