Trybunał Sprawiedliwości UE nie podzielił zdania Komisji Europejskiej, że polskie warunki zastosowania zwolnienia z akcyzy alkoholu etylowego używanego do produkcji leków naruszają zasadę proporcjonalności. Orzeczenie to nie rozstrzyga jednak, że polskie przepisy są zgodne z prawem Unii.
Moim zdaniem wyrok TSUE z 24 listopada 2022 r. (sprawa C-166/21) powinien stanowić punkt wyjścia do dalszej dyskusji w tej kwestii zarówno w Ministerstwie Finansów, jak i w Komisji Europejskiej. Skłaniają do tego wchodzące w życie od 13 lutego 2023 r. zmiany.
Co mówią polskie przepisy?
Z ustawy o podatku akcyzowym wynika, że przywożony do Polski alkohol etylowy przeznaczony do produkcji leków może zostać zwolniony z akcyzy tylko wówczas, gdy jego przemieszczenie będzie miało miejsce w procedurze zawieszenia poboru akcyzy. Przy imporcie spoza UE wymaga to uzyskania zezwolenia naczelnika urzędu skarbowego na prowadzenie działalności w charakterze zarejestrowanego wysyłającego oraz zezwolenia na prowadzenie składu podatkowego. W przypadku nabycia wewnątrzwspólnotowego niezbędne jest natomiast uzyskanie zezwolenia na prowadzenie składu lub działalności jako tzw. zarejestrowany odbiorca.
Producent leków, który chciałby wykorzystać nieobciążony akcyzą etanol w procesie produkcyjnym, musi zatem samodzielnie założyć skład podatkowy albo otrzymać alkohol za pośrednictwem krajowego usługowego składu podatkowego, ewentualnie – przy sprowadzaniu alkoholu z UE – samodzielnie uzyskać status zarejestrowanego odbiorcy.
Co więcej, aby można było przemieścić z UE do Polski etanol w procedurze zawieszenia, w tej samej procedurze musi on zostać wysłany z państwa dostawcy. To tworzy kolejne wymagania formalne w kraju jego wysyłki.
Wyrok spodziewany…
TSUE nie zgodził się z Komisją, że polskie warunki zastosowania zwolnienia z akcyzy naruszają zasadę proporcjonalności, bo wykraczają poza to, co jest konieczne do zagwarantowania prawidłowego i uczciwego stosowania zwolnienia oraz zapobiegania uchylaniu się, omijaniu lub naruszaniu przepisów.
Trudno mówić o zaskoczeniu, takie rozstrzygnięcie zarekomendował już wcześniej rzecznik generalny trybunału Anthony Michael Collins w opinii z 7 lipca 2022 r.
Czy zatem trybunał uznał polskie regulacje dotyczące zwolnienia z akcyzy alkoholu przeznaczonego do produkcji leków za zgodne z prawem unijnym? Niekoniecznie…
W sentencji wyroku TSUE stwierdził bowiem, że Komisja nie wykazała zgodnie z wymogami prawa, iż Rzeczpospolita Polska uchybiła zobowiązaniom, jakie na niej ciążą na mocy art. 27 ust. 1 lit. d dyrektywy 92/83 i zasady proporcjonalności. Skoro Komisja pozwała Polskę, to na niej spoczął ciężar udowodnienia twierdzeń, na których oparte zostały zarzuty skargi.
Można niestety odnieść wrażenie, że Komisja w trakcie postępowania straciła w pewnym stopniu zainteresowanie wygraniem sprawy, a co najmniej mocno się w niej pogubiła. Sama bowiem przyznała przed trybunałem, że wymóg zastosowania przez importera procedury zawieszenia jest zgodny z art. 27 dyrektywy 92/83/EWG. W związku z tym jej zarzut ograniczył się w zasadzie do braku ustanowienia przez Polskę dodatkowego mechanizmu zwolnienia zwrotowego dla podmiotów. Dotyczyć ono miałoby podmiotów, które nie chcą lub nie mogą spełnić obecnego warunku zwolnienia w postaci zastosowania procedury zawieszenia i wolałyby akcyzę najpierw zapłacić, a następnie – po wykorzystaniu alkoholu do produkcji leków – wystąpić o jej zwrot.
Trybunał obalił ten zarzut, argumentując, że z dyrektywy 92/83/EWG nie wynika, aby państwa członkowskie były zobowiązane do ustanowienia mechanizmu zwrotu. Z art. 27 ust. 6 ww. dyrektywy wynika, że państwa członkowskie mają jedynie taką możliwość.
…lecz nazbyt powierzchowny
Sedno tej sprawy nie tkwiło w braku ustanowienia zwolnienia zwrotowego. Na tym polega problem. Nie byłoby w ogóle dyskusji o zwolnieniu zwrotowym, gdyby polskie przepisy nie wymagały bezwzględnego stosowania procedury zawieszenia przed zastosowaniem zwolnienia z podatku. Słowem, gdyby możliwe było skorzystanie ze zwolnienia w imporcie np. poprzez zastosowanie go w zgłoszeniu celnym do procedury dopuszczenia do obrotu, a w przypadku nabycia wewnątrzwspólnotowego – w deklaracji uproszczonej składanej w związku z tym nabyciem (nawet gdyby miał do tego prawo jedynie podmiot zużywający alkohol, czyli producent leków).
Zwolnienie zwrotowe też nie jest pozbawione wad, chociażby z uwagi na konieczność czasowego finansowania akcyzy. Zwrócił na to uwagę sam trybunał, zarzucając KE, że nie wykazała, dlaczego uciążliwy mechanizm zwolnienia zwrotowego miałby być bardziej korzystny od obecnego wymogu stosowania procedury zawieszenia poboru akcyzy.
Komisja dała się zatem zapędzić w kozi róg. Zabrakło z jej strony wyliczenia licznych obowiązków związanych z prowadzeniem składu podatkowego, wykazania ich czasochłonności i kosztów z nimi związanych, a także kosztów obsługi akcyzowej przez prowadzących składy usługowe i dodatkowych kosztów logistycznych powodowanych koniecznością korzystania z procedury zawieszenia poboru akcyzy.
Nawet gdy się abstrahuje od błędów popełnionych przez Komisję w tym postępowaniu, rozstrzygnięcie TSUE rozczarowuje. Problem zwolnienia z akcyzy alkoholu do produkcji leków został potraktowany przez trybunał bardzo powierzchownie.
Ocena TSUE wydaje się bardziej oceną sposobu prowadzenia sprawy przez Komisję niż oceną zgodności polskich przepisów akcyzowych z wymogami stawianymi przez prawo Unii. Z tego względu wyrok z 24 listopada br. nie powinien zamykać dyskusji nad zasadnością ograniczeń wprowadzonych do polskiego systemu zwolnień z akcyzy nie tylko w odniesieniu do alkoholu etylowego, lecz także w przypadku innych wyrobów akcyzowych, wśród których wymienić można chociażby oleje i preparaty smarowe.
Nadchodzące zmiany
Od 13 lutego 2023 r. do wewnątrzwspólnotowego przemieszczania poza procedurą zawieszenia (tj. z zapłaconą akcyzą) wyrobów wymienionych w załączniku 2 do ustawy akcyzowej, w tym także alkoholu etylowego, będzie obowiązkowo stosowany dokument e-SAD. To oznacza, że wszystkie tego rodzaju przemieszczenia będą w czasie rzeczywistym monitorowane przez administrację skarbową w systemie EMCS, a podmioty odbierające te wyroby w tym systemie będą miały status uprawnionego odbiorcy i numer akcyzowy nadane przez Krajową Administrację Skarbową. Będą to więc podmioty zweryfikowane przez organy podatkowe. Taki status mogą uzyskać również producenci leków nabywający wewnątrzwspólnotowo etanol.
Czy zatem w nowym stanie prawnym stosowanie procedury zawieszenia poboru akcyzy będzie w dalszym ciągu uzasadnione ze względu na konieczność zapobiegania nadużyciom i omijania przepisów akcyzowych? Wydaje się, że wymóg ten powinien zostać ponownie oceniony zarówno przez Ministerstwo Finansów, jak i Komisję Europejską, a tezy wyroku TSUE powinny stanowić punkt wyjścia do takiej weryfikacji, nie zaś być pretekstem do jej zaniechania.