Subskrybuj nas na Youtube
Niezłożenie deklaracji w terminie oznacza, że organ ma pięć lat na wydanie decyzji ustalającej zobowiązanie podatkowe, a nie trzy lata – potwierdził Naczelny Sąd Administracyjny. Inna interpretacja stawiałaby w uprzywilejowanej pozycji podatników, którzy nie dochowują obowiązków.
Chodziło o spadek, który otrzymało czworo dzieci po zmarłym w 2012 r. ojcu. Sprawa dotyczyła jednego z nich – dziewczynki, której przypadła jedna czwarta udziału w masie spadkowej. W tym samym roku sąd rejonowy orzekł o nabyciu spadku. W grudniu 2012 r. orzeczenie się uprawomocniło.
Spóźnione formularze
Przedstawiciel ustawowy dziecka złożył zeznanie podatkowe o nabyciu rzeczy lub praw majątkowych (SD-3) dopiero pod koniec 2017 r. Przypomnijmy, że z przepisów ustawy o podatku od spadków i darowizn wynika, że gdyby złożył zgłoszenie (SD-Z2) w ciągu sześciu miesięcy od śmierci spadkodawcy, spadek byłby zwolniony z podatku (art. 4a ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn).
Naczelnik urzędu skarbowego uznał, że przedstawiciel dziecka nie złożył żadnego formularza w terminie. Miał on przy tym nie sześć miesięcy, bo jest to termin dotyczący zwolnienia z podatku, ale tylko miesiąc, bo zgodnie z art. 17a ustawy o podatku od spadków i darowizn taki jest termin na złożenie zeznania podatkowego. Miesięczny termin liczy się od dnia powstania obowiązku podatkowego, czyli uprawomocnienia wyroku sądu rejonowego.
Naczelnik wyjaśnił też, że niezgłoszenie nabycia własności rzeczy lub praw majątkowych m.in. przez dzieci spadkodawcy (w ogóle lub w terminie) ma ten skutek, że zwolnienie nie przysługuje, a samo nabycie podlega opodatkowaniu na zasadach przewidzianych dla I grupy podatkowej (art. 4a ust. 3 ustawy o podatku od spadków i darowizn). Naczelnik wydał więc decyzję, w której ustalił 11,5 tys. zł podatku do zapłaty.
Spór o przedawnienie
Spór sprowadzał się do tego, czy w sprawie doszło do przedawnienia. Dyrektor izby administracji skarbowej uważał, że nie. Utrzymał więc decyzję naczelnika urzędu skarbowego w mocy. Dyrektor wyjaśnił, że zgodnie z art. 68 par. 2 pkt 1 ordynacji podatkowej, jeśli podatnik nie złożył deklaracji w terminie (tu sześć miesięcy), a organ doręczył decyzję przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym powstał obowiązek podatkowy, to spadkobierca musi zapłacić podatek.
Reprezentant podatniczki uważał natomiast, że organ na wydanie decyzji miał trzy lata, a nie pięć lat. Skoro bowiem spadek nie został zgłoszony do opodatkowania, to po wydaniu przez sąd rejonowy postanowienia o stwierdzeniu jego nabycia następuje odnowienie obowiązku podatkowego i urząd skarbowy znów może domagać się zapłaty podatku, ale ma na to trzy lata. Skoro więc decyzja organu została wydana i doręczona po upływie trzech lat, doszło do przedawnienia zobowiązania.
Rozstrzygnięcia sądów
WSA w Rzeszowie zgodził się z reprezentantem podatniczki, że organ miał trzy lata na doręczenie decyzji. Uznał, że w związku z orzeczeniem sądu rejonowego o nabyciu spadku doszło do odnowienia obowiązku podatkowego. W efekcie skarżąca nie musiała składać zeznania podatkowego, a pięcioletni termin przedawnienia, o którym mowa w art. 68 par. 1 ordynacji podatkowej, nie miał tu zastosowania. Zdaniem WSA w takiej sytuacji termin przedawnienia wynosił trzy lata. Skoro organ go nie dotrzymał, to doszło do przedawnienia.
NSA nie zgodził się z tym. Przyznał rację organom podatkowym. NSA wyjaśnił, że nabycie spadku przez skarżącą zrodziło obowiązek podatkowy. Zgodnie z art. 6 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn powstał on z chwilą przyjęcia spadku. Zgodnie z art. 17a ust. 1 ustawy podatnicy muszą złożyć zeznanie o nabyciu rzeczy lub praw majątkowych. Mają na to miesiąc. Jedyny przypadek, gdy nie trzeba składać zeznania, to ten, gdy podatek pobiera płatnik. W przypadku skarżącej ten wyjątek nie miał zastosowania. Miała więc ona (jej przedstawiciel ustawowy) obowiązek złożyć zeznanie.
NSA wyjaśnił też, że od dnia śmierci spadkodawcy należało liczyć sześciomiesięczny termin na powstanie obowiązku podatkowego, a dopiero od upływu tych sześciu miesięcy należy liczyć termin (miesięczny) na złożenie zeznania podatkowego. Skarżąca ani jej przedstawiciel nie dotrzymali tego terminu. W takiej sytuacji zastosowanie znajduje art. 68 par. 2 pkt 1 ordynacji podatkowej. Wynika z niego wprost, że niezłożenie deklaracji w określonym przepisami prawa terminie wywołuje ten skutek, że organ podatkowy na wydanie decyzji ustalającej zobowiązanie podatkowe ma pięć lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym powstał obowiązek podatkowy.
NSA stwierdził, że nie ma żadnego przepisu prawa, który znosi obowiązek złożenia zeznania podatkowego (określony w art. 17a ustawy o podatku od spadków i darowizn). Nie jest nim na pewno art. 6 ust. 4 tej ustawy, który dotyczy odnowienia obowiązku podatkowego. NSA uzasadnił, że inna interpretacja przepisów stawiałaby w uprzywilejowanej pozycji podatników, którzy nie dochowują nałożonych na nich obowiązków.
Sąd kasacyjny dodał, że w przypadku skarżącej obowiązek podatkowy nie powstał na nowo, bo pierwotny obowiązek nie wygasł. – Co do zasady, żeby coś mogło powstać na nowo, to wcześniej musi wygasnąć, utracić swój byt – stwierdził NSA. ©℗
orzecznictwo
Wyrok NSA z 14 września 2022 r., sygn. akt III FSK 1367/21 www.serwisy.gazetaprawna.pl/orzeczenia
