Przedsiębiorca (podatnik VAT czynny) 5 marca 2021 r. zakupił od rolnika ryczałtowego ziemniaki za kwotę 10 000 zł. Tego samego dnia zakupiony towar został dostarczony. Na udokumentowanie tej dostawy przedsiębiorca wystawił papierową fakturę VAT RR na kwotę 10 000 zł plus zryczałtowany zwrot podatku w wysokości 700 zł. Za nabyte ziemniaki podatnik zapłacił 5 marca 2021 r. przelewem na rachunek bankowy rolnika (po wystawieniu faktury VAT RR). Przedsiębiorca zajmuje się handlem płodami rolnymi, nabyte ziemniaki stanowią zatem dla niego towary handlowe. Rozlicza on VAT na zasadach ogólnych za okresy miesięczne, a podatek dochodowy przedsiębiorca na zasadach podatku liniowego, prowadząc podatkową księgę przychodów i rozchodów metodą kasową. Jak przedsiębiorca powinien rozliczyć VAT oraz PIT od zakupu tych produktów rolnych?
VAT
Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 3 ustawy o VAT zwalnia się od podatku dostawę produktów rolnych dokonywaną przez rolnika ryczałtowego oraz świadczenie usług rolniczych przez rolnika ryczałtowego. Zatem sprzedaż produktów rolnych (ziemniaków) przez rolnika ryczałtowego korzysta ze zwolnienia z VAT.
Przedsiębiorca, który nabył te produkty rolne od rolnika ryczałtowego, jest zarejestrowany jako podatnik VAT czynny. Zatem będzie zobowiązany do wystawienia faktury VAT RR dokumentującej nabycie tych produktów rolnych i wypłacenia rolnikowi ryczałtowemu – oprócz wynagrodzenia za nabyte płody rolne (ziemniaki) – także zryczałtowanego zwrotu podatku.
Rolnikowi ryczałtowemu dokonującemu dostawy produktów rolnych dla podatnika VAT, który rozlicza ten podatek, przysługuje bowiem zryczałtowany zwrot podatku z tytułu nabywania niektórych środków produkcji dla rolnictwa opodatkowanych tym podatkiem. Kwota zryczałtowanego zwrotu podatku jest wypłacana rolnikowi ryczałtowemu przez nabywcę produktów rolnych (zob. art. 115 ust. 1 ustawy o VAT). Stawka zryczałtowanego zwrotu podatku wynosi 7 proc. kwoty należnej z tytułu dostawy produktów rolnych pomniejszonej o kwotę zryczałtowanego zwrotu podatku (zob. art. 115 ust. 2 w zw. z art. 146aa ust. 1 pkt 3 ustawy o VAT).
Podatnik zarejestrowany jako podatnik VAT czynny nabywający produkty rolne od rolnika ryczałtowego wystawia w dwóch egzemplarzach fakturę dokumentującą nabycie tych produktów. Oryginał faktury jest przekazywany dostawcy (zob. art. 116 ust. 1 ustawy o VAT). Faktura dokumentująca nabycie produktów rolnych powinna być oznaczona jako „Faktura VAT RR” i zawierać co najmniej elementy wskazane w art. 116 ust. 2 pkt 1-13 ustawy o VAT. Z kolei zgodnie z art. 116 ust. 3 ustawy o VAT faktura VAT RR powinna również zawierać oświadczenie dostawcy produktów rolnych w brzmieniu: „Oświadczam, że jestem rolnikiem ryczałtowym zwolnionym od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku od towarów i usług”.
Przedsiębiorca, wystawiając 5 marca 2021 r. fakturę VAT RR dokumentującą nabycie ziemniaków od rolnika ryczałtowego na kwotę 10 000 zł plus 700 zł zryczałtowanego zwrotu podatku, postąpił prawidłowo.
Przedsiębiorca wystawił fakturę VAT RR w formie papierowej. Należy też przypomnieć, że od 1 września 2019 r. na podstawie art. 116 ust. 3a ustawy o VAT faktura VAT RR może być – za zgodą dostawcy – wystawiana, podpisywana i przesyłana w formie elektronicznej. W tym przypadku faktura musi być opatrzona – przez dostawcę i nabywcę – kwalifikowanym podpisem elektronicznym. Przez przekazanie dostawcy oryginału faktury VAT RR rozumie się jej przesłanie w formie elektronicznej.
Uwaga! Rolnik ryczałtowy w zakresie prowadzonej działalności rolniczej dostarczający produkty rolne jest zwolniony z obowiązku wystawiania faktur (zob. art. 117 pkt 1 ustawy o VAT).
Kwotę podatku naliczonego stanowi zryczałtowany zwrot podatku, o którym mowa w art. 116 ust. 6 ustawy o VAT (art. 86 ust. 2 pkt 3 ustawy o VAT). W myśl art. 116 ust. 6 ustawy o VAT zryczałtowany zwrot podatku zwiększa u nabywcy produktów rolnych kwotę podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2 ustawy o VAT, w rozliczeniu za okres rozliczeniowy, w którym dokonano zapłaty, pod warunkiem że:
1) nabycie produktów rolnych jest związane z dostawą opodatkowaną;
2) zapłata należności za produkty rolne, obejmująca również kwotę zryczałtowanego zwrotu podatku, nastąpiła na rachunek bankowy rolnika ryczałtowego lub na jego rachunek w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, której jest członkiem;
3) w dokumencie stwierdzającym dokonanie zapłaty należności za produkty rolne zostaną podane numer i data wystawienia faktury potwierdzającej nabycie tych produktów albo na fakturze potwierdzającej zakup produktów rolnych podano dane identyfikacyjne dokumentu stwierdzającego dokonanie zapłaty.
Za datę dokonania zapłaty uważa się datę wydania dyspozycji przekazania środków finansowych na rachunek bankowy rolnika ryczałtowego lub na jego rachunek w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, której jest członkiem, jeżeli dyspozycja ta została zrealizowana (art. 116 ust. 7 ustawy o VAT). W analizowanej sprawie warunki te są spełnione. Nabycie produktów jest związane z dostawą opodatkowaną, tj. ziemniaków, według stawki 5 proc. Zapłata, obejmująca także zryczałtowany zwrot podatku, nastąpiła na rachunek bankowy rolnika ryczałtowego. Zakładam, że w dokumencie stwierdzającym dokonanie zapłaty należności zostaną podane numer i data wystawienia faktury potwierdzającej nabycie tych produktów. Przedsiębiorca może zatem odliczyć zryczałtowany zwrot podatku (700 zł) w rozliczeniu za marzec 2021 r., tj. w rozliczeniu za okres, w którym dokonał zapłaty (5 marca 2021 r.).
W JPK_V7M za marzec 2021 r. po stronie podatku naliczonego może zatem ująć zryczałtowany zwrot podatku w wysokości 700 zł. W przypadku faktur VAT RR, z których wynika zryczałtowany zwrot podatku stanowiący u podatnika podatek naliczony, ewidencja zakupu JPK_V7M – stosownie do par. 11 ust. 3 pkt 2 w zw. z ust. 5 rozporządzenia w sprawie szczegółowego zakresu danych zawartych w deklaracjach podatkowych i w ewidencji w zakresie podatku od towarów i usług – powinna zawierać dane z tych faktur VAT RR, które obejmują:
1) numer identyfikacji podatkowej lub numer PESEL dostawcy lub usługodawcy;
2) imię i nazwisko lub nazwę dostawcy lub usługodawcy;
3) numer faktury;
4) datę wystawienia faktury.
Faktury VAT RR prezentujemy w ewidencji zakupu JPK_V7M z oznaczeniem „VAT_RR” (zob. par. 11 ust. 8 pkt 1 ww. rozporządzenia).
W JPK_V7M wykazujemy kwotę 10 000 zł w polu K_42 („Wartość netto wynikająca z nabycia pozostałych towarów i usług”) i w polu P_42 („Zbiorcza wartość netto z tytułu nabycia pozostałych towarów i usług – wykazana w K_42”), a kwotę 700 zł w polu K_43 („Wysokość podatku naliczonego przysługującego do odliczenia z podstaw określonych w art. 86 ust. 2 ustawy, na warunkach określonych w ustawie, wynikająca z nabycia pozostałych towarów i usług”) i w polu P_43 („Zbiorcza wysokość podatku naliczonego z tytułu nabycia pozostałych towarów i usług – wykazana w K_43”).
PIT
Kosztami uzyskania przychodów (dalej: KUP) są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 ustawy o PIT (art. 22 ust. 1 ustawy o PIT). KUP będzie taki koszt, który spełnia łącznie następujące warunki:
  • został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika – warunek jest spełniony, bo za nabyte ziemniaki zapłacił przedsiębiorca;
  • jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona – warunek jest spełniony, ponieważ poniesionych wydatków nikt przedsiębiorcy nie zwróci;
  • pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą – warunek jest spełniony, bo nabyte towary stanowią dla przedsiębiorcy towary handlowe;
  • został poniesiony w celu uzyskania przychodów, zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów – warunek jest spełniony, gdyż przedsiębiorca zakupił ziemniaki celem uzyskania przychodu z ich sprzedaży;
  • został właściwie udokumentowany – warunek jest spełniony, ponieważ wydatek został udokumentowany fakturą VAT RR;
  • nie znajduje się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 23 ust. 1 ustawy o PIT nie uważa się za KUP – warunek jest spełniony, bo wydatki na zakup towarów handlowych nie są wyłączone z KUP; w analizowanej sprawie wyjątek będzie stanowić zryczałtowany zwrot podatku, który na podstawie art. 23 ust. 1 pkt 43 ustawy o PIT nie będzie stanowił KUP.
Przedsiębiorca może więc zaliczyć do KUP poniesione wydatki na zakup tych ziemniaków od rolnika ryczałtowego w kwocie 10 000 zł, tj. bez zryczałtowanego zwrotu podatku.
Podatnik prowadzi podatkową księgę przychodów i rozchodów metodą kasową. Oznacza to, że poniesiony wydatek (KUP) – stosownie do reguły zawartej w art. 22 ust. 4 ustawy o PIT – powinien zostać potrącony tylko w tym roku podatkowym, w którym został poniesiony. Z kolei za dzień poniesienia KUP w przypadku podatników prowadzących podatkową księgę przychodów i rozchodów – zgodnie z zasadą ogólną zawartą w art. 22 ust. 6b ustawy o PIT – uważa się dzień wystawienia faktury (rachunku) lub innego dowodu stanowiącego podstawę do zaksięgowania (ujęcia) kosztu.
Wydatek (10 000 zł) poniesiony na zakup ziemniaków należy zatem potrącić w dacie jego poniesienia, tj. 5 marca 2021 r., kiedy to została wystawiona faktura VAT RR.
Uwaga! Podstawą zapisów w księdze są dowody księgowe, którymi są m.in. faktury, faktury VAT RR, rachunki oraz dokumenty celne (zob. par. 11 ust. 3 pkt 1 rozporządzenia w sprawie PKPiR). Otrzymanie materiałów podstawowych, materiałów pomocniczych i towarów handlowych jest potwierdzane na dowodzie zakupu datą i podpisem osoby, która je przyjęła (zob. par. 15 ust. 1 rozporządzenia w sprawie PKPiR).
Wydatek na zakup ziemniaków należy wpisać w kolumnę 10 podatkowej księgi przychodów i rozchodów. Jak wynika z Objaśnień do podatkowej księgi przychodów i rozchodów: „Kolumna 10 jest przeznaczona do wpisywania zakupu materiałów oraz towarów handlowych według cen zakupu”.
Schemat rozliczenia faktury VAT RR*
1. Jaki podatek:
PIT:
Przychody: nie wystąpią
Koszty uzyskania przychodów: 10 000 zł
VAT:
Podatek należny: nie wystąpi
Podatek naliczony: 700 zł (tj. zryczałtowany zwrot podatku)
2. W jakiej deklaracji wykazać podatek
PIT: podatnik nie ma obowiązku składać deklaracji zaliczkowej, ale powinien przy obliczaniu zaliczki za marzec 2021 r. i przy składaniu zeznania PIT-36L za 2021 r. uwzględnić po stronie kosztów uzyskania przychodów wydatki poniesione na zakup ziemniaków w wysokości 10 000 zł.
VAT: W JPK_V7M wykazujemy kwotę 10 000 zł (tj. wartość nabycia netto) w polach K_42 i P_42, a kwotę 700 zł (podatek naliczony) w polach K_43 i P_43.
3. Termin złożenia deklaracji
PIT-36L: do 2 maja 2022 r. (30 kwietnia 2022 r. to sobota)
JPK_V7M: 26 kwietnia 2021 r. (25 kwietnia 2021 r. to niedziela)
* w schemacie rozliczenia pominięte zostały inne zdarzenia/czynności
Podstawa prawna:
art. 43 ust. 1 pkt 3, art. 86 ust. 2, art. 115, art. 116, art. 117 pkt 1, art. 146aa ust. 1 pkt 3 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2020 r. poz. 106; ost.zm. Dz.U. z 2020 r. poz. 2419)
par. 11 rozporządzenia ministra finansów, inwestycji i rozwoju z 15 października 2019 r. w sprawie szczegółowego zakresu danych zawartych w deklaracjach podatkowych i w ewidencji w zakresie podatku od towarów i usług (Dz.U. poz. 1988; ost.zm. Dz.U. z 2020 r. poz. 2326)
art. 22 ust. 1, 4 i 6b, art. 23 ust. 1 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2020 r. poz. 1426; ost.zm. Dz.U. z 2021 r. poz. 255)
par. 11 ust. 3 pkt 1, par. 15 ust. 1, załącznik nr 1 do rozporządzenia ministra finansów z 23 grudnia 2019 r. w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów (Dz.U. poz. 2544)