Wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów (WDT) jest obłożona zerowym podatkiem, jeśli – co do zasady – zarówno sprzedawca, jak i nabywca są podatnikami VAT UE. Dostawca musi zgromadzić dowody, że towary dotarły na terytorium innego kraju członkowskiego. Inne wymogi obowiązują w przypadku, gdy przedsiębiorca zapewnia własny transport, a inne, gdy korzysta z usług przewoźnik.
Rozwiązanie, zgodnie z którym WDT jest opodatkowana, ale podlega stawce 0 proc., pozwala sprzedawcy odliczyć VAT zapłacony przy zakupie towarów i sprzedać je kontrahentowi z Unii Europejskiej bez naliczania daniny. Obaj muszą mieć jednak status podatnika VAT UE (choć są od wyjątki – patrz ramka) oraz spełnić wiele wymogów dokumentacyjnych. Te ostatnie są w praktyce źródłem problemów. Tym poważniejszych, że przedsiębiorca, który nie dopełni formalności, może stracić prawo do preferencyjnego opodatkowania, co oznacza obowiązek odprowadzenia VAT w wysokości 23 proc. (stawka podstawowa).
Reklama

Preferencja dla tych, którzy spełniają warunki

Reklama
Zgodnie z art. 42 ust. 1 ustawy o VAT (t.j. Dz.U. z 2011 r. nr 177, poz. 1054 z późn. zm.) wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów objęta jest zerową stawką, pod warunkiem że:
1) podatnik dokonał WDT na rzecz nabywcy posiadającego właściwy i ważny numer identyfikacyjny dla transakcji wewnątrzwspólnotowych (VAT UE);
2) podatnik przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy zgromadzi dowody, że towary będące przedmiotem WDT zostały wywiezione z terytorium kraju i dostarczone do nabywcy na terytorium innego państwa członkowskiego (przy czym nie musi to być kraj, w którym kontrahent ma siedzibę lub miejsce zamieszkania);
3) przedsiębiorca, składając deklarację podatkową, w której wykazuje tę dostawę, jest zarejestrowany jako podatnik VAT UE. Innymi słowy, nie musi mieć numeru VAT UE już w momencie dostawy – nie ma też obowiązku podawać go na fakturze dokumentującej transakcję. Może go zdobyć później, ale musi to nastąpić przed złożeniem deklaracji, w której rozlicza daną WDT. To ułatwienie jest skutkiem zmian w ustawie o VAT, które obowiązują od 1 kwietnia 2013 r.
Na fakturze nie trzeba też wpisywać numeru VAT UE nabywcy. Sprzedawca powinien jednak sprawdzić, czy kontrahent taki numer ma i czy jest on aktualny. To pierwsze jest proste: wystarczy, że przedsiębiorca zapyta o to własny urząd skarbowy lub wpisze podany przez nabywcę kod w internetowej bazie informacji VIES (http://ec.europa.eu/taxation_customs/vies/?locale=pl). Jeśli jednak chce mieć pewność, że numer jest aktualny, musi zwrócić się z pytaniem o to do urzędu skarbowego właściwego dla nabywcy. Eksperci podkreślają, że w praktyce nikt tego nie robi – ponieważ jest to długotrwała i uciążliwa procedura.

Konieczne są dowody, że doszło do wywozu

Co oznacza wymóg, że przedsiębiorca przed upływem terminu do złożenia deklaracji za dany okres musi zgromadzić dowody na wywiezienie towarów z terytorium kraju i dostarczenie do nabywcy? Odpowiedź znajdziemy w art. 42 ust. 3–5 ustawy o VAT, który mówi o dowodach podstawowych, oraz w art. 42 ust. 11 – odnoszącym się do dowodów uzupełniających (mogą potwierdzać, że doszło do WDT, jeśli nie wynika to jednoznacznie z dowodów podstawowych).
W zależności od tego, czy za transport odpowiada sprzedawca/nabywca czy też podmiot trzeci, trzeba zgromadzić nieco inne dokumenty. Musi je zebrać sprzedawca, ponieważ to on jest podatnikiem rozliczającym VAT.
W sytuacji gdy towary przewozi podmiot trzeci (przewoźnik lub spedytor), trzeba mieć łącznie:
● dokumenty przewozowe otrzymane od przewoźnika (spedytora) odpowiedzialnego za wywóz towarów z terytorium kraju, z których jednoznacznie wynika, że zostały one dostarczone do miejsca ich przeznaczenia na terytorium innego państwa członkowskiego,
● specyfikację poszczególnych sztuk ładunku (wystarczy jeśli są one wyszczególnione na fakturze).
W przypadku gdy za transport odpowiada bezpośrednio sprzedawca albo nabywca, podatnik musi mieć specyfikację poszczególnych sztuk ładunku oraz dokument zawierający poniższe dane:
1) imię i nazwisko lub nazwę oraz adres siedziby działalności gospodarczej lub miejsca zamieszkania podatnika dokonującego WDT oraz nabywcy towarów;
2) adres, pod który są przewożone towary, w przypadku gdy jest inny niż adres siedziby działalności gospodarczej lub miejsca zamieszkania nabywcy;
3) określenie towarów i ich ilości;
4) potwierdzenie przyjęcia towarów przez nabywcę do miejsca, o którym mowa w pkt 1 lub 2, znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju;
5) rodzaj oraz numer rejestracyjny środka transportu, którym są wywożone towary, albo numer lotu (w przypadku gdy transport odbywa się drogą lotniczą).
Z kolei w przypadku gdy nabywca samodzielnie wywozi nowy środek transportu (bez użycia innego środka przewozowego) sprzedawca oprócz specyfikacji powinien mieć dokument wywozu, tj. formularz VAT-22. Istotnym jego elementem jest oświadczenie nabywcy o wywozie nowego środka transportu poza terytorium kraju w terminie 14 dni od dnia dostawy (oraz pouczenie go o skutkach niewywiązania się z tego obowiązku). Gdy wbrew oświadczeniu do wywozu nie dojdzie, nabywca będzie musiał zapłacić daninę według stawki podstawowej – i to już następnego dnia po upływie 14-dniowego terminu.
Wzór formularza VAT-22 został określony w rozporządzeniu ministra finansów w tej sprawie (Dz.U. z 2012 r., poz. 767).

Dokumenty uzupełniające

W przypadku gdy dokumenty podstawowe nie potwierdzają jednoznacznie wywozu towarów z Polski i dostarczenia ich do nabywcy, rolę dowodów mogą pełnić również inne, wskazujące, że dostawa wewnątrzwspólnotowa jednak nastąpiła, m.in.:
● korespondencja handlowa z nabywcą, w tym jego zamówienie;
● dokumenty dotyczące ubezpieczenia lub kosztów frachtu;
● dokument potwierdzający zapłatę za towar, z wyjątkiem przypadków, gdy dostawa ma charakter nieodpłatny lub zobowiązanie jest realizowane w innej formie – w takim przypadku inny dokument stwierdzający wygaśnięcie zobowiązania;
● dowód potwierdzający przyjęcie towaru przez nabywcę – na terytorium innego państwa członkowskiego.
Ustawa nie określa żadnych wymogów odnośnie do tego ostatniego dowodu. Sądy administracyjne wielokrotnie rozstrzygały spór, czy dokumentacja dodatkowa może jedynie uzupełnić, czy też zastąpić dokumenty podstawowe. Z uchwały NSA z 11 października 2010 r. (sygn. akt I FPS 1/10) wynika, że w sytuacji, gdy faktycznie doszło do wywozu towaru z terytorium kraju i przedsiębiorca jest to w stanie wykazać, posługując się dokumentami uzupełniającymi, zachowuje on prawo do opodatkowania dostawy zerową stawką VAT.

Kiedy numer VAT UE nie jest potrzebny

● Jak wynika z art. 42 ust. 2 ustawy o VAT, dostawa wewnątrzwspólnotowa jest opodatkowana stawką 0 proc. również w przypadku, gdy jej przedmiotem są wyroby akcyzowe objęte procedurą zawieszenia poboru akcyzy lub procedurą przemieszczania wyrobów akcyzowych z zapłaconą akcyzą, a nabywca nie posiada numeru VAT UE. Pod warunkiem jednak, że jest on podatnikiem podatku od wartości dodanej lub osobą prawną niebę- dącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, działającą jednak w takim charakterze na terytorium innego niż Polska państwa członkowskiego.

● WDT jest opodatkowana stawką 0 proc. również wtedy, gdy jej przedmiotem są nowe środki transportu, a nabywca (także nieposiadający numeru VAT UE) jest podmiotem działającym (zamieszkującym) w innym niż Polska państwie członkowskim.

● Numer VAT UE nie jest wymagany również w przypadku sprzedawcy, którym jest osoba prawna, jednostka organizacyjna nie mająca osobowości prawnej albo osoba fizyczna, niebędąca podatnikiem VAT, dokonująca okazjonalnie wewnątrzwspólnotowej dostawy nowych środków transportu.

Podstawa prawna
Art. 42 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2011 r. nr 177, poz. 1054 z późn. zm.).
Załącznik do rozporządzenia ministra finansów z 26 czerwca 2012 r. w sprawie określenia wzoru dokumentu potwierdzającego wywóz przez nabywcę nowego środka transportu z terytorium Rzeczpospolitej Polskiej na terytorium innego państwa członkowskiego (Dz.U. poz. 767).
Jak się bronić przed zarzutami organów podatkowych
Urszula Płusa-Szpadzik doradca podatkowy, starszy konsultant w Accreo
Co w praktyce może doprowadzić do utraty prawa do zastosowania stawki 0 proc. VAT w odniesieniu do wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów?
Najtrudniejszym warunkiem do spełnienia pozostaje odpowiednie udowodnienie transakcji na podstawie zgromadzonej dokumentacji. Ustawa o VAT wskazuje, że liczą się takie dowody, jak dokumenty przewozu (najczęściej jest to CMR – międzynarodowy list przewozowy) oraz specyfikacja poszczególnych sztuk ładunku (najpopularniejszą praktyką jest umieszczanie odpowiednich danych na fakturze). W sytuacji gdy podatnik sam transportuje towar, powinien zadbać o dokument zawierający takie informacje, jak dokument przewozowy.
Warto podkreślić, że dokumenty nie wystarczą, jeżeli łącznie nie potwierdzają dostarczenia towarów będących przedmiotem WDT do innego kraju. I to właśnie ten argument – w przypadku kwestionowania prawa do zastosowania preferencyjnej stawki VAT – jest najczęściej podnoszony przez organy podatkowe w trakcie kontroli czy czynności sprawdzających. Trudno jednoznacznie określić, co w ocenie kontrolujących jest potwierdzeniem dostarczenia towarów. W praktyce zdarza się, że np. brak odpowiedniej pieczęci przewoźnika czy odbiorcy towaru, brak daty i miejsca odbioru bądź danych o ilości transportowanego towaru, a nawet nieczytelny podpis odbiorcy jest skrzętnie odnotowywany przez organy podatkowe. W efekcie urzędnicy uznają, że podatnik nie ma wystarczającego dowodu na to, że do wywozu faktycznie doszło. W takiej sytuacji pomocny może być każdy inny dokument, z którego wynika dokonanie dostawy w ramach WDT (np. zamówienie, wydruk z konta z informacją o przelewie, e-mail od nabywcy, że towar w określonej ilości i w określonym czasie do niego dotarł itd.). Wniosek jest taki, że podatnik powinien zgromadzić jak największą dokumentację, aby ustrzec się przed kwestionowaniem dostawy przez kontrolujących.
Jak przedsiębiorca może bronić się przed zarzutami organów podatkowych?
Pomocne mogą być przede wszystkim wyroki polskich sądów administracyjnych, które za dowód każą uznać każdy dokument, który może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy. Wystarczy, aby podatnik posiadał jedynie niektóre dowody, o których mowa w art. 42 ust. 3 ustawy o VAT, uzupełnione dokumentami, wskazanymi w art. 42 ust. 11 ustawy, lub też innymi, o ile łącznie potwierdzają fakt wywiezienia i dostarczenia towarów do nabywcy na terytorium innego państwa członkowskiego.
Czy w przypadku, gdy organy podatkowe podejmą niekorzystną dla podatnika decyzję, konieczne jest opodatkowanie dostawy stawką 23 proc. VAT?
Tak, z tym że jeżeli podatnik faktycznie dokonał dostawy w ramach WDT i posiada dowody, które to potwierdzają, powinien dochodzić swoich praw przed sądem administracyjnym. Liberalne podejście sądów w tej kwestii pozwala liczyć na rozstrzygnięcie pozytywne dla przedsiębiorcy.