W przypadku wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów oraz dostawy towarów i świadczenia usług, dla których podatnikiem jest nabywca, kwotę podatku naliczonego stanowi kwota podatku należnego z tytułu tych czynności. Podatnik musi zatem sam ustalić VAT, który następnie podlega odliczeniu. W ten sposób realizowana jest kluczowa dla podatku od towarów i usług zasada neutralności.

Nowe przepisy

Obecnie prawo do obniżenia daniny w związku z takimi czynnościami dotyczy rozliczenia za okres, w którym powstał obowiązek podatkowy w podatku należnym u usługobiorcy albo nabywcy towarów. Zgodnie z mającym obowiązywać od 1 stycznia 2014 r. dodanym do ustawy o VAT (t.j. Dz.U. z 2011 r. nr 177, poz. 1054 z późn. zm.) art. 86 ust. 10b pkt 2 lit. b oraz pkt 3, warunkiem do odliczenia podatku naliczonego będzie uwzględnienie kwoty podatku należnego z tytułu tych transakcji w deklaracji podatkowej, w której podatnik obowiązany jest go rozliczyć.
Chociaż opisana zmiana w ustawie o VAT wejdzie w życie od początku przyszłego roku, analogiczna regulacja obowiązuje już od 1 kwietnia 2013 roku. Takie same zasady zawiera bowiem przepis przejściowy, czyli art. 11 ust. 2 ustawy z 7 grudnia 2012 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2013 r. poz. 35).

Możliwe błędy

Rozliczając zatem podatek naliczony, należy zwrócić uwagę na prawidłowe ujęcie podatku należnego w odpowiedniej deklaracji. Nie jest przy tym do końca jasne, w jaki sposób omawiana regulacja będzie interpretowana i wykorzystywana przez organy podatkowe.
Przyjmijmy, że podatnik dokonał wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów i że obowiązek podatkowy z tego tytułu powstał w lipcu 2013 r. Można sobie wyobrazić następujące sytuacje, kiedy administracja skarbowa będzie kwestionować prawo do odliczenia podatku naliczonego, określając jednocześnie zobowiązanie podatkowe uwzględniające wyłącznie podatek należny:
● podatnik w ogóle nie wykazał podatku należnego i naliczonego w deklaracji za lipiec 2013 r.,
● podatnik błędnie wykazał podatek należny i naliczony w deklaracji za czerwiec albo sierpień 2013 r.,
● podatnik wykazał podatek należny i naliczony w deklaracji za lipiec 2013 r. w wysokości mniejszej (albo większej) niż prawidłowa.

Korzystne wyroki

Powstaje przy tym wątpliwość, czy opisywana regulacja nie stoi w sprzeczności z zasadą neutralności zharmonizowanego podatku od wartości dodanej. Moim zdaniem za wciąż aktualną należy uznać korzystną dla podatników tezę wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 1 czerwca 2007 r. (sygn. akt I FSK 792/06). Zgodnie z nią konsekwencją wyrażonej w art. 1 ust. 2 dyrektywy nr 2006/112/WE zasady neutralności podatku od wartości dodanej jest to, że organy podatkowe orzekając na podstawie art. 99 ust. 12 ustawy o VAT o wysokości obowiązku podatkowego muszą bezpośrednio uwzględniać podlegający odliczeniu podatek naliczony. Co najmniej zaś winny umożliwić podatnikowi oświadczenie, czy w tym zakresie korzysta ze swego podmiotowego prawa z wyjaśnieniem mu wszelkich konsekwencji prawnych decyzji, jaką podejmie.
Co więcej, w wyroku z 8 maja 2008 r. w połączonych sprawach C-95/07 i C-96/07 (Ecotrade SpA przeciwko Agenzia delle Entrate – Ufficio di Genova 3) Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej stwierdził m.in., że niedopełnienie wymogów formalnych przewidzianych przepisami krajowymi nie może skutkować odmową przyznania prawa do odliczenia w przypadku stosowania systemu odwrotnego obciążenia. TSUE podkreślił, że realia sprawy dotyczyły podatnika działającego w dobrej wierze, zatem ewentualne błędy natury formalnej niebędące wynikiem oszustwa podatkowego nie mogą wpływać na prawo do odliczenia VAT przy transakcjach rozliczanych na zasadzie mechanizmu reverse charge.
Jeśli więc dojdzie do sporów z organami podatkowymi na tle stosowania omawianych przepisów, istnieją moim zdaniem przekonujące argumenty, by bronić prawa do odliczenia podatku, nawet jeśli przy jego rozliczeniu podatnik popełnił błędy, o ile nie wynikały one z jego złej woli.

Jarosław Ziółkowski, doradca podatkowy, ITA