Przedsiębiorca, który zamierza zaprzestać prowadzenia działalności gospodarczej, ale nie chce jej likwidować, może ją sprzedać, wnieść aportem do innego przedsiębiorstwa albo podarować. Najkorzystniejsza podatkowo jest transakcja nieodpłatnego przekazania firmy członkom najbliższej rodziny (np. w drodze darowizny). Wtedy pozbywający się jej przedsiębiorca nie zapłaci podatku.

PIT przy sprzedaży

Przepisy podatkowe odnoszące się do transakcji związanych z przedsiębiorstwem odsyłają do jego definicji zawartej w kodeksie cywilnym. Zgodnie z nią jest to zorganizowany zespół składników niematerialnych i materialnych przeznaczony do prowadzenia działalności gospodarczej, który obejmuje w szczególności:
● oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo, czyli nazwę;
● własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nich;
● prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nich wynikające z innych stosunków prawnych;
● koncesje, licencje i zezwolenia;
● patenty i inne prawa własności przemysłowej;
● tajemnice przedsiębiorstwa;
● księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.
Jeśli przedsiębiorca sprzedaje firmę – także komuś z rodziny – ma obowiązek rozliczyć podatek dochodowy. Wynika to z tego, że przychodem z działalności gospodarczej są również należności z odpłatnego zbycia składników firmowych (ustawa o PIT nie odnosi się bezpośrednio do sprzedaży całego przedsiębiorstwa). Uzyskany dochód należy opodatkować tak jak dochód z działalności gospodarczej.

Darowizna dla rodziny

W przypadku rodziny częściej jednak mamy do czynienia z nieodpłatnym przekazaniem firmy. W takiej sytuacji nie trzeba rozliczać podatku dochodowego. Zastosowanie mają bowiem przepisy ustawy o podatku od spadków i darowizn, a obowiązek podatkowy spoczywa na nabywcy. Zgodnie z tą ustawą podatkowi podlega otrzymanie w drodze darowizny przez osoby fizyczne własności rzeczy znajdujących się na terytorium Polski.
Istotne jest jednak to, że darowizna dla członka najbliższej rodziny może być w ogóle zwolniona z opodatkowania. Dotyczy to podarowania firmy małżonkowi, dzieciom, rodzicom, pasierbom, rodzeństwu, ojczymowi i macosze. Taką darowiznę obdarowany ma obowiązek zgłosić do urzędu skarbowego w ciągu pół roku od jej otrzymania. Natomiast gdy przedsiębiorstwo dostanie osoba spoza najbliższej rodziny, będzie musiała rozliczyć podatek według stawek określonych w ustawie.
W przypadku darowizny firmy obdarowany może mieć również obowiązek zapłaty podatku od czynności cywilnoprawnych. Stanie się tak jednak tylko wtedy, kiedy przejmuje od darczyńcy długi i ciężary albo jego zobowiązania (czyli np. kredyty). Stawka podatku od czynności cywilnoprawnych wynosi przy transakcji obejmującej nieruchomości (jeśli w skład przekazywanego przedsiębiorstwa wchodzi grunt, budynek czy lokal), rzeczy ruchome (np. samochody) czy też prawa użytkowania wieczystego – 2 proc., natomiast przy przeniesieniu własności innych praw majątkowych – 1 proc. Podatek oblicza się od wartości długów i ciężarów albo zobowiązań przejętych przez obdarowanego. W tym zakresie nie jest przewidziane zwolnienie z podatku dla członków rodziny.

Obowiązki w VAT

Przy transakcji obejmującej całe przedsiębiorstwo nie trzeba rozliczać podatku od towarów i usług. Stosowanie ustawy o VAT jest bowiem wyłączone w stosunku do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części. Przedsiębiorca pozbywający się firmy powinien wyrejestrować swoją działalność z ewidencji podatników VAT.
Przepisy wprowadzają jednak pewne obowiązki w stosunku do nabywcy przedsiębiorstwa – spoczywa na nim obowiązek korekty podatku. Jeśli więc nie jest jeszcze podatnikiem VAT, to powinien złożyć w tym celu wniosek o rejestrację do urzędu skarbowego.
Przykładowo korektę trzeba przeprowadzić, jeśli nabywca zmieni przeznaczenie otrzymanych składników, np. wyłączy je z wykonywania czynności opodatkowanych VAT albo będzie je wykorzystywać do realizacji działalności zwolnionej z tego podatku.

Część przedsiębiorstwa

Podatnicy mogą przekazywać jednak nie tylko całe przedsiębiorstwa, ale również jego wyodrębnione części. Dla powstania obowiązków podatkowych istotne jest, czy przekazywane składniki firmy mogą stanowić tzw. zorganizowaną część przedsiębiorstwa (ZCP).
Przez ZCP rozumie się zespół składników materialnych i niematerialnych organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie (w tym zobowiązania). Taki zespół musi być przeznaczony do realizacji określonych zadań gospodarczych, ale zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania. W taki sposób ZCP została zdefiniowana w przepisach o podatkach dochodowych czy podatku od towarów i usług.
W praktyce pojawiają się jednak problemy z jednakowym rozumieniem ZCP przez służby skarbowe i podatników. Chodzi o to, czy za ZCP można uznać taką część firmy, która np. nie ma tytułu prawnego do nieruchomości czy własnej wyodrębnionej struktury księgowo-kadrowej.
Zakwalifikowanie danej transakcji jako obejmującej ZCP ma znaczenie dla rozliczenia podatku dochodowego i VAT przez przedsiębiorcę przekazującego firmę. Gdyby chciał wnieść składniki firmowe w drodze aportu do spółki syna, zwolniona z PIT byłaby nominalna wartość udziałów (akcji) w spółce kapitałowej (z o.o. lub akcyjnej) otrzymanych w zamian za tego typu wkład, tj. przedsiębiorstwo lub jego zorganizowaną część. Aport ZCP będzie także wyłączony z zakresu opodatkowania VAT.

1 Czy transakcja dotyczy zorganizowanej części

Przedsiębiorca chce przejść na emeryturę. Postanowił wnieść do spółki swojego brata sklep obuwniczy. Pomieszczenie, w którym się on mieści, jest jednak wynajmowane. Umowa najmu ma zostać rozwiązana – nabywca ma prowadzić działalność w nowym miejscu. Czy sklep stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa?

Zgodnie z orzecznictwem Naczelnego Sądu Administracyjnego, aby daną wydzieloną strukturę firmy uznać za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, wystarczające jest wyodrębnienie na poziomie organizacyjnym i finansowym. Przykładowo NSA w wyroku z 9 marca 2011 r. (sygn. akt II FSK 502/10) uznał, że nie jest wcale konieczne, aby w skład ZCP wchodziła własność nieruchomości lub inny tytuł do dysponowania nią (np. poprzez umowę dzierżawy). Sąd podkreślił, że o ile działalność gospodarcza musi być realizowana w określonym fizycznie miejscu, to jednak prawo do władania nieruchomością, w której funkcjonuje zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie musi wchodzić w skład tak wyodrębnionej całości.

W innym wyroku z 27 września 2011 r. (sygn. akt I FSK 1383/10) NSA orzekł, że ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa będziemy mieć również do czynienia wtedy, gdy podatnik zlecał obsługę kadrową, księgową czy też informatyczną zewnętrznym firmom. Nie jest więc konieczne, aby w skład ZCP wchodziły wyodrębnione struktury zajmujące się obsługą personelu, rozliczeniami czy komputerami w firmie.

Tak więc podatnik, który chce wnieść sklep obuwniczy (bez prawa do lokalu, w którym się on mieści) aportem do spółki swojego brata nie zapłaci ani podatku dochodowego, ani podatku od towarów i usług.

Podstawa prawna

Art. 5a pkt 3, pkt 4m, art. 21 ust. 1 pkt 109 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.). Art. 2 pkt 27e ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2011 r. nr 177, poz. 1054 z późn. zm.). Art. 1 ust. 1 pkt 1, art. 4a ustawy z 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (t.j. Dz.U. z 2009 r. nr 93, poz. 768 z późn. zm.). Art. 551 ustawy z 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (Dz.U. z 1964 r. nr 16, poz. 93 z późn. zm.). Art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a, art. 7 ust. 1 pkt 2 ustawy z 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (t.j. Dz.U. z 2010 r. nr 101, poz. 649 z późn. zm.).

Jak prawidłowo udokumentować przekazanie przedsiębiorstwa najbliższym

Zakładając, że przekazanie firmy (przedsiębiorstwa) najbliższej rodzinie nastąpi nieodpłatnie, będziemy mieć do czynienia z darowizną w rozumieniu przepisów kodeksu cywilnego. Co do zasady nabycie w ten sposób rzeczy i praw majątkowych podlega opodatkowaniu podatkiem od spadków i darowizn. Ustawa przewiduje wiele zwolnień, z których jedno dotyczy darowizny na rzecz najbliższej rodziny. Uważani są za nią: małżonek, zstępni, wstępni, pasierb, rodzeństwo, ojczym i macocha darczyńcy. Zastosowanie zwolnienia darowizn w stosunku do tych osób możliwe jest jednak tylko w sytuacji, gdy obdarowani:

● zgłoszą na formularzu SD-Z2 nabycie własności rzeczy lub praw majątkowych właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego, oraz

● w przypadku nabycia środków pieniężnych udokumentują ich otrzymanie dowodem przekazania na rachunek bankowy nabywcy.

Zgłoszenie na formularzu SD-Z2 powinno być dokonane w terminie 6 miesięcy od dnia powstania obowiązku podatkowego. Zgodnie z ustawą o podatku od spadków i darowizn obowiązek podatkowy powstaje z chwilą spełnienia przyrzeczonego świadczenia (w razie zawarcia umowy darowizny w innej formie niż akt notarialny). Jeżeli przepisy wymagają szczególnej formy oświadczeń darczyńcy i obdarowanego (ze względu na przedmiot darowizny), obowiązek podatkowy powstaje z chwilą złożenia takich oświadczeń.

Co ważne, zgłoszenie SD-Z2 nie jest wymagane, jeżeli:

● nabycie nastąpiło na podstawie umowy zawartej w formie aktu notarialnego, lub

● wartość majątku nabytego łącznie od jednej osoby na przestrzeni 5 lat poprzedzających rok, w którym nastąpiło nabycie, doliczona do wartości rzeczy i praw majątkowych ostatnio nabytych nie przekracza kwoty wolnej od podatku określonej dla pierwszej grupy podatkowej, tj. 9637 zł.

Zatem, jeżeli chcemy uniknąć formalności związanych z informowaniem urzędu skarbowego o planowanej darowiźnie, warto zadbać, aby jej przekazanie nastąpiło na podstawie aktu notarialnego.

W razie jednak złożenia zgłoszenia SD-Z2 do urzędu skarbowego należy pamiętać, że urząd ten nie jest obowiązany do wydania pisemnej informacji potwierdzającej spełnienie warunków do uzyskania zwolnienia. Jeżeli z jakichkolwiek przyczyn podatnikowi na tym zależy (ma w tym interes prawny), winien złożyć pisemny wniosek o wydanie zaświadczenia. Wystawiane jest ono w terminie 7 dni od wpłynięcia wniosku do urzędu. Potwierdza stan prawny na dzień jego wydania. Organ powinien je wydać na podstawie posiadanych przez siebie informacji, niemniej jednak może również przeprowadzić postępowanie wyjaśniające. Wystawienie zaświadczenia podlega opłacie skarbowej w wysokości 17 zł.