Prowadzący działalność gospodarczą wspólnicy wnoszą do spółki aportem nieruchomość za np. 100 tys. zł + 23-proc. VAT. W zamian otrzymują udziały o wartości nominalnej równej kwocie bez podatku. I gotówkę równą VAT. Ten odprowadzany jest przez wnoszącego aport do urzędu skarbowego, a spółka korzystająca z nieruchomości do celów opodatkowanych może daninę odliczyć zgodnie z przepisami ustawy o VAT.

Taki model rozliczeń nie budzi podatkowych problemów. Potwierdza to także Magdalena Jaworska, doradca podatkowy z Accreo, która przypomina, że nie ma podstaw do rozróżnienia między fakturą dokumentującą dostawę w ramach aportu a jakąkolwiek inną sprzedażą. Jeśli pieniądze w części odpowiadającej VAT są przekazywane później, to można w takiej sytuacji mówić o zapłacie części ceny w późniejszym terminie. Czasem jednak organy traktują opis rozliczeń zawartych w uchwale aportowej jako odrębną umowę lub obie strony transakcji zawierają dodatkowe porozumienie. To dla wnoszącego aport może wiązać się z dodatkowymi problemami na gruncie podatku dochodowego. Organy podatkowe uznają płatność na podstawie dodatkowej umowy za przychód zgodnie z ustawą o PIT (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.) oraz ustawą o CIT (t.j. Dz.U. z 2011 r. nr 74, poz. 397 z późn. zm.), od którego należy zapłacić podatek dochodowy. Przykładem jest interpretacja bydgoskiej izby skarbowej z 13 sierpnia 2013 r. (nr ITPB1/415-582/13/AD). Fiskus podkreślił w niej, że przychodem jest każde definitywne przysporzenie, którym podatnik może rozporządzać jak własnym i które zwiększa jego aktywa. Chociaż nie jest nim kwota należnego VAT, to zgodnie z art. 6 ordynacji podatkowej (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) podatkiem jest tylko publicznoprawne, nieodpłatne, przymusowe oraz bezzwrotne świadczenie pieniężne na rzecz Skarbu Państwa, województwa, powiatu lub gminy, wynikające z ustawy podatkowej. Pieniądze odzyskane przez udziałowca na podstawie umowy cywilnoprawnej nie spełniają tej definicji, więc są jego przychodem.

To stanowisko potwierdza zapytane przez DGP Ministerstwo Finansów, które zaznacza jednak, że z uwagi na zróżnicowanie stanów faktycznych podatnicy powinni występować o uzyskanie interpretacji indywidualnej. Magdalena Jaworska zwraca uwagę na ryzyko błędnego przygotowania wniosku o interpretację. Wyjaśnia, że podatnicy wadliwie informują fiskusa, że uzyskują refundację VAT na podstawie umowy cywilnoprawnej w sytuacji, gdy w istocie chodzi o zapłatę podatku należnego wliczonego w cenę sprzedaży.

Zdaniem Kaliny Figurskiej-Rudnickiej, menedżera w MDDP Michalik Dłuska Dziedzic i Partnerzy, żadne kwoty przekazywane przez nabywcę w związku z aportem nie mogą być traktowane jako przychód. Ich transfer stanowi tylko zapłatę części ceny. Jest to sytuacja podobna do sprzedaży towarów, gdzie nabywca płaci sprzedawcy wartość brutto, ale nikt nie próbuje udowadniać, że zapłata ceny w kwocie brutto – w części odpowiadającej wartość VAT – stanowi dla sprzedawcy odrębny przychód dla celów podatku dochodowego.

Jaka jest podstawa opodatkowania

Kalina Figurska-Rudnicka przypomina także, że istnieje problem przy określaniu podstawy opodatkowania w przypadku aportu. Zajęła się nim rzecznik praw obywatelskich Irena Lipowicz, która wystosowała 29 lipca 2013 r. wniosek nr RPO/725990/13/V/620.2 RZ o podjęcie uchwały w poszerzonym składzie do Naczelnego Sądu Administracyjnego. Rzecznik jest zdania, że w przypadku wniesienia aportu do spółki kapitałowej (a więc czynności bez określonej ceny) podstawą opodatkowania powinna być wartość rynkowa nieruchomości pomniejszona o VAT, a nie wartość nominalna otrzymanych w zamian udziałów. Takie stanowisko potwierdzają niektóre wyroki NSA, jak np. ten o sygnaturze I FSK 211/12. Jak przypomina Łukasz Blak, doradca podatkowy w Certus LTA, powyższy sposób opodatkowania będzie zasadny w sytuacji, w której wspólnik wnoszący aportem nieruchomość zapłaci wprawdzie należny VAT, ale w zamian otrzyma udziały równe sumie wartości netto nieruchomości i kwoty wpłaconej daniny.

W innych wyrokach (sygn. akt I FSK 1405/11) sąd kasacyjny twierdził jednak, że to suma wartości nominalnej udziałów stanowi kwotę należną z tytułu wniesienia aportu. Jak wyjaśnia ekspert Certus LTA, w takich sytuacjach, tzn. gdy wspólnik otrzyma w zamian za aport udziały o wartości netto wnoszonej nieruchomości, a zapłacony VAT odzyska na podstawie ustaleń ze spółką w gotówce, podstawą opodatkowania powinna być wartość netto.