Trybunał Konstytucyjny może przekreślić wszystkie koncepcje dotyczące opodatkowania nieodpłatnych świadczeń dla pracowników. Zanim to zrobi, trzeba się liczyć z restrykcyjnym podejściem fiskusa i sądów.
Pracodawcy organizujący spotkania i wyjazdy o charakterze szkoleniowo-integracyjnym lub czysto integracyjnym od dłuższego czasu nie mają pewności co do tego, jak podatkowo rozliczać udział pracowników w tego typu imprezach. A to oznacza, że nie wiedzą, czy i jak wypełniać obowiązki płatnika w podatku dochodowym od osób fizycznych.
Kontrowersje wzbudzają przede wszystkim wyjazdy szkoleniowe połączone z integracją, spotkania integracyjne zarówno w siedzibie firmy, jak i poza nią, w tym wyjścia do restauracji czy do kina, a także udział w zajęciach sportowych – w przypadku których utrudnione lub wręcz niemożliwe jest określenie wartości świadczenia, jakie potencjalnie może przypadać na poszczególnych pracowników. Takie imprezy są bowiem z reguły finansowane w oparciu o koszty ryczałtowe, a na dodatek nie ma ewidencji sposobu i stopnia korzystania przez pracowników z zapewnionych im atrakcji.
Interpretacja urzędników
Spór między podatnikami a organami skarbowymi oraz – ostatnio – sądami administracyjnymi dotyczy definicji nieodpłatnego świadczenia, o którym mowa w art. 11 ust. 1 ustawy o PIT (Dz.U. z 2012 r., poz. 361 z późn. zm.). Zgodnie z literalnym brzmieniem przepisów, przychodem jest wartość świadczeń otrzymanych w naturze i innych nieodpłatnych. Jednakże w myśl ugruntowanego stanowiska organów podatkowych już sama możliwość udziału w imprezie integracyjnej organizowanej przez pracodawcę może spowodować powstanie przychodu z tytułu nieodpłatnego świadczenia. Jak bowiem wskazuje m.in. dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z 19 listopada 2012 r. (nr IPPB2/415-811/12-2/JG), koszty zakupu udostępnianych w ramach imprezy świadczeń ponoszone będą przez pracodawcę niezależnie od tego, czy pracownik skorzysta z danej atrakcji, czy też nie.
Zgodnie ze stanowiskiem organów podatkowych również brak listy uczestników imprezy nie powinien mieć wpływu na przyporządkowanie konkretnych kwot poszczególnym pracownikom, gdyż jest to jedynie problem organizacyjny, który pracodawca powinien rozwiązać (tak m.in. dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi w interpretacji z 29 sierpnia 2012 r., nr IPTPB2/415-388/11-3/12-S/DS, oraz dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji z 20 lipca 2012 r., nr ITPB2/415-417/12/RS).
Orzecznictwo się zmieniło
Przed rokiem 2012 sądy administracyjne co do zasady zajmowały jednolite stanowisko, zgodnie z którym w sytuacji gdy nie ma ewidencji korzystania przez uczestników imprezy lub wyjazdu integracyjnego z zapewnionych atrakcji, a koszty ich organizacji rozliczane są ryczałtowo, nie jest możliwe przypisanie poszczególnym pracownikom przychodu na podstawie art. 11 ust. 1 i 2 ustawy o PIT (m.in. wyrok NSA z 11 stycznia 2011 r., sygn. II FSK 1531/09). Z początkiem 2012 roku, wraz z wyrokiem NSA z 17 stycznia 2012 r. (sygn. II FSK 2740/11), sądy zmieniły stanowisko na zgodne z prezentowanym przez organy podatkowe. Zmiana jest pośrednio skutkiem uchwały NSA w sprawie abonamentów medycznych. Wskazano w niej, że sam fakt opłacania przez pracodawcę kosztów abonamentów medycznych w formie ryczałtowej nie uprawnia do stwierdzenia, że pracownicy nie uzyskują przychodu z tytułu nieodpłatnego świadczenia. W celu ustalenia przychodu przypadającego na pracownika wystarczy podzielić cenę zapłaconą przez pracodawcę przez liczbę uprawnionych osób. Oczywiście abonamenty medyczne i imprezy pracownicze pełnią różne funkcje. Jednakże biorąc pod uwagę obecne podejście organów podatkowych i sądów administracyjnych, wydaje się, że ryczałtowe ponoszenie kosztów imprezy przez pracodawcę nie chroni pracowników przed powstaniem przychodu.
Uwzględniając wskazane wyżej rozbieżności, należy jednak zauważyć, że istnieje kategoria przedsięwzięć organizowanych przez pracodawców dla pracowników, w przypadku których uczestnictwo nie powoduje powstania przychodu z tytułu nieodpłatnego świadczenia. Należą do niej wszelkie spotkania, wyjazdy i szkolenia, które mają charakter ściśle służbowy i stanowią realizację obowiązków pracowniczych. Jednocześnie powinny mieć one charakter obowiązkowy, a nie dobrowolny. Na ten aspekt wskazuje m.in. dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z 29 listopada 2012 r. (nr IPPB2/415-804/12-2/AK).
Integracja jako koszt
Obecnie kwalifikacja wydatków ponoszonych przez pracodawców na organizację spotkań integracyjnych dla pracowników oraz na zapewnienie dodatkowych atrakcji do kosztów uzyskania przychodów nie budzi większych kontrowersji. Organy podatkowe potwierdzają bowiem, że co do zasady takie wydatki podlegają zaliczeniu do kosztów podatkowych, jeśli pozostają w związku z prowadzoną przez pracodawcę działalnością gospodarczą i uzyskiwanymi przychodami i jednocześnie nie podlegają wyłączeniu na podstawie art. 16 ust. 1 ustawy o CIT. Ważny jest jednak cel organizowanego spotkania. Wśród najważniejszych można wymienić następujące, które zdaniem organów podatkowych umożliwiają zaliczenie ponoszonych przez pracodawcę wydatków do kosztów uzyskania przychodów:
● podnoszenie kwalifikacji zawodowych pracowników;
● poprawa komunikacji wewnętrznej i motywacji do pracy poprzez zintegrowanie pracowników z firmą;
● budowanie zespołu;
● poprawa atmosfery pracy;
● ułatwienie ułożenia wzajemnych relacji między pracownikami i w efekcie poprawa efektywności pracy.
Takie stanowisko potwierdza między innymi dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z 3 września 2012 r. (nr IPPB5/423-495/12-4/JC).
Na podobnym stanowisku stoją również sądy. Jednocześnie WSA we Wrocławiu w wyroku z 5 lipca 2012 r. (sygn. I SA/Wr 444/12) podkreśla, że nie mogą mieć charakteru kosztowego imprezy, których głównym celem jest „wzajemne ze sobą przebywanie, zabawa przy muzyce czy konsumpcja”. Wobec powyższego konieczne jest każdorazowe określenie, jakie są cele organizowanych spotkań i wyjazdów dla pracowników, aby wykluczyć ryzyko uznania przez organy podatkowe, że ich nadrzędnym celem była konsumpcja lub innego rodzaju aktywność kojarzona przede wszystkim z rozrywką.
Zdarza się, że w imprezach integracyjnych organizowanych przez pracodawców mogą uczestniczyć członkowie rodzin oraz inne osoby towarzyszące pracownikom. W ocenie dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie brak jest możliwości zaliczenia części wydatków, która przypada na udział wyżej wymienionych osób, do kosztów uzyskania przychodów (interpretacja indywidualna z 6 marca 2012 r., nr IPPB5/423-1157/11-4/RS). Inaczej należy potraktować sytuację, w której w imprezie integracyjnej uczestniczą podwykonawcy współpracujący ze spółką na podstawie stosunku innego niż stosunek pracy. WSA w Warszawie w wyroku z 10 czerwca 2011 r. (sygn. III SA/Wa 3298/10) przyznał pracodawcy prawo do zaliczenia wydatków poniesionych w związku z uczestnictwem podwykonawców we wspólnej imprezie integracyjnej z pracownikami spółki do kosztów podatkowych, podkreślając jednak, że każdorazowo należy oceniać, czy wydatki takie nie będą stanowiły kosztów reprezentacji. Uznał jednak za niedopuszczalne odmienne traktowanie wydatków poniesionych na udział w tej samej imprezie integracyjnej pracowników oraz podwykonawców współpracujących z przedsiębiorstwem w oparciu o umowy cywilnoprawne.
Warto dobrze planować
Pracodawcy organizujący imprezy integracyjne dla pracowników powinni – ze względu na późniejsze rozliczenia PIT i CIT – tak układać programy i określać założenia poszczególnych przedsięwzięć, aby w jak najszerszym zakresie wskazywać na ich związek ze swoją działalnością gospodarczą i na ich służbowy charakter. Przykładowo można wspomnieć o organizacji zajęć szkoleniowych i integracyjnych, połączonych z pogłębianiem wiedzy merytorycznej, np. o produktach czy o ofercie handlowej (np. w postaci różnego rodzaju quizów, konkursów, a także innych form rywalizacji). Pracodawca powinien również zbierać dokumentację potwierdzającą wydatki poniesione na sfinansowanie części służbowej. Takie postępowanie ma na celu zminimalizowanie ryzyka, że organy podatkowe uznają, iż pracodawca miał obowiązek odprowadzenia zaliczek na PIT z tytułu uzyskania przez pracowników nieodpłatnych świadczeń. Chodzi również o to, by wzmocnić podstawy uzasadniające zaliczenie ponoszonych wydatków do kosztów.
Z kolei w odniesieniu do aktywności i atrakcji, które mają na celu wyłącznie rozrywkę, warto przyjąć podejście bezpieczne i uznać udział pracownika w imprezie za nieodpłatne świadczenie, które należy opodatkować na zasadach wskazanych w ustawie o PIT. Konsekwentnie pracodawca powinien również rozważyć zasadność zaliczenia tego rodzaju wydatków do kosztów uzyskania przychodów.
Pracodawcy powinni też pamiętać, że w świetle dominującego obecnie stanowiska organów podatkowych i sądów już sama możliwość uczestniczenia przez pracownika w imprezie integracyjnej powoduje powstanie dla niego przychodu z tytułu nieodpłatnego świadczenia. Nie można jednak przypisać przychodu pracownikowi, który złożył pracodawcy oświadczenie, że nie zamierza skorzystać z jego propozycji. W takiej sytuacji uzasadnione wydaje się zbieranie oświadczeń pracowników w formie pisemnej i następnie przechowywanie ich dla celów dowodowych.
Być może wątpliwości co do zasad ustalania przychodu z tytułu udziału pracowników w imprezach integracyjnych rozstrzygnie Trybunał Konstytucyjny. W ostatnich dniach PKPP Lewiatan złożyła wniosek do trybunału w sprawie stwierdzenia niezgodności z konstytucją przepisów ustawy o PIT w zakresie, w jakim przewidują opodatkowanie wszelkich dodatkowych świadczeń pracowniczych. W chwili obecnej trudno przewidzieć, czy TK rozpatrzy ten wniosek pod względem merytorycznym. Jeśli tak, to istnieje szansa, że na podstawie korzystnego orzeczenia podatnicy będą mogli ubiegać się o zwrot zapłaconego podatku.
Już sama możliwość udziału w imprezie integracyjnej może oznaczać przychód z nieodpłatnego świadczenia
Izabela Ukonu, starszy konsultant w Accreo
Katarzyna Puchacz, konsultant w Accreo
Katarzyna Puchacz, konsultant w Accreo