Przygotowane przez Ministerstwo Finansów założenia do projektu nowelizacji ustaw o podatkach dochodowych od osób fizycznych oraz od osób prawnych mają na celu usunięcie rozbieżności interpretacyjnych w zakresie wnoszenia wkładów do spółek nie będących osobami prawnymi. Dla wspólników spółek oznacza to koniec możliwości optymalizacyjnych. Dla budżetu jednak większe wpływy.
Obecnie optymalizacja jest możliwa zarówno na gruncie przepisów o PIT, jak i CIT, ale zależy w dużej mierze od wykładni nieprecyzyjnych przepisów.
Orzecznictwo w ostatnim czasie jest przychylne dla podatników, dlatego ewentualne ryzyko podatkowe optymalizacji jest przez wspólników akceptowane. Sąd może potwierdzić korzystne dla nich stanowisko i odrzucić skargę ministra finansów. Dlatego resort finansów chce uszczelnić system podatkowy i uniemożliwić praktyki optymalizacyjne.
Jak tłumaczy Marek Kolibski, doradca podatkowy i wspólnik w Kancelarii Kolibski Nikończyk Dec i Partnerzy, wniesienie wkładu przez osobę prawną, np. spółkę kapitałową, jako wkład do spółki osobowej nie stanowi odpłatnego zbycia, zatem nie powstaje żaden przychód z tego tytułu.
Działania optymalizacyjne
W przypadku wkładów niepieniężnych wnoszonych przez osoby fizyczne stanowisko fiskusa jest obecnie odmienne, ale sądy administracyjne jednolicie twierdzą, że także w tym przypadku nie powstaje przychód, gdyż nie ma transakcji odpłatnego zbycia. W zeszłym tygodniu taką wykładnię potwierdził NSA wyroku z 22 września 2010 r. (sygn. akt II FSK 836/09), kiedy uznał, że wniesienie wkładu niepieniężnego do spółki osobowej nie powoduje powstania przychodu u wspólnika.
Jeśli zatem wkład niepieniężny nie stanowi odpłatnego zbycia, to otwiera to drogę do działań optymalizacyjnych poprzez dokonywanie korzystnych odpisów amortyzacyjnych (zaliczanych do kosztów).
Ministerstwo Finansów w przygotowanym projekcie podziela w prawdzie wykładnię przepisów sądów administracyjnych co do niepowstawania przychodu podatkowego przy wnoszeniu wkładów, jednocześnie jednak zamyka drogę do optymalizacji na kolejnym etapie, właśnie przy dokonywaniu amortyzacji przedmiotów wkładów, np. nieruchomości czy znaków towarowych.
Ministerstwo, chcąc przeciwdziałać takim praktykom, ma zamiar wprowadzić zasadę tzw. kontynuacji amortyzacji.
Jak tłumaczy Artur Oleś, doradca podatkowy, wiceprezes KSK Doradcy, oznacza to konieczność dokonywania odpisów amortyzacyjnych na dotychczasowych zasadach, tj. uwzględnić należy już dokonane przez wspólnika odpisy amortyzacyjne.
– Co więcej, wspólnik wnoszący wkład, jeżeli nie dokonywał jego amortyzacji, będzie mógł ustalić wartość początkową w wysokości wydatków poniesionych na nabycie lub wytworzenie, i to pod warunkiem że nie zaliczył on przedmiotu wkładu do kosztów uzyskania przychodów – dodaje.
Filip Siwek, szef departamentu podatkowego w Kancelarii Prawnej Skoczyński Wachowiak Strykowski, przypomina, że te działania optymalizacyjne, pozwalające w efekcie na zbycie nieruchomości przez spółkę osobową bez podatku (przychód ze zbycia był równy kosztom uzyskania przychodów), przez co nie powstawał dochód do opodatkowania, akceptowane były przez fiskusa jeszcze w 2009 roku.
Znak towarowy
Z podobnych możliwości optymalizacyjnych wspólnicy mogą skorzystać przy wniesieniu do spółki osobowej znaku towarowego.
W 2009 roku resort finansów potwierdzał także, że spółka kapitałowa, która wniosła znak towarowy do spółki osobowej, może dokonywać jego amortyzacji od wartości rynkowej. Obecnie przeprowadzenie tego rodzaju działań optymalizacyjnych jest ryzykowne.
W przypadku wniesienia znaku towarowego do spółki osobowej inna będzie wartość początkowa znaku towarowego dla wspólnika osoby fizycznej i inna dla wspólnika osoby prawnej. W efekcie dla potrzeb odpisów amortyzacyjnych od znaku towarowego w spółce osobowej trzeba prowadzić odrębną ewidencję dla osób fizycznych i odrębną dla osób prawnych. Dlatego praktyką jest działanie optymalizacyjne przy wykorzystaniu osobowej spółki komandytowej.
Filip Siwek wyjaśnia, że polega to na tym, że spółka kapitałowa wnosi znak towarowy, a osoby fizyczne wkłady pieniężne z jednoczesnym określeniem udziałów osób fizycznych w wysokości np. 90 proc. Dzięki temu możliwe jest wykorzystanie możliwości amortyzacji znaku towarowego pomimo jednoznacznie negatywnego stanowiska fiskusa.
– Z uwagi na wymogi korporacyjne takie rozwiązanie może być rozpatrywane przede wszystkim przez udziałowców spółek kapitałowych posiadających znaki towarowe – dodaje.
Ocena przepisów
Eksperci w ocenie przepisów proponowanych przez ministerstwo są jednak podzieleni.
Zdaniem Filipa Siwka z punktu widzenia ministerstwa proponowane zmiany mają za zadanie uszczelnić system podatkowy i wyeliminować definitywnie możliwość przeprowadzania transakcji optymalizacyjnych.
Z kolei Marek Kolibski podkreśla, że w tej kwestii ingerencja ustawodawcy, i to na niekorzyść podatników, jest zbędna.
– Szkoda, że reakcje ministra finansów na orzecznictwo NSA są jednostronne. Jeśli w danej materii kształtuje się niekorzystna dla podatników linia orzecznicza, to minister nie widzi podstaw do ingerencji ustawodawcy. Jeśli zaś NSA rozstrzyga daną kwestię na korzyść podatników, to zazwyczaj minister podejmuje działania w celu zmiany przepisów na niekorzyść podatników – stwierdza.
Z kolei zdaniem Artura Olesia, o ile doprecyzowanie przepisów należy uznać za słuszne, bowiem dotychczasowe niejasne regulacje budzą wiele kontrowersji i naruszają zasadę powszechności opodatkowania, to wprowadzenie nowych przepisów będzie wiązało się ze sporymi trudnościami legislacyjnymi.
Działanie legislacyjne
Przygotowane przez ministerstwo założenia do nowelizacji przepisów konsultowane są już od blisko pół roku. Rada Ministrów zaakceptowała je na początku sierpnia, ale jak do tej pory projekt nowelizacji nie trafił do Sejmu.
W opinii Hanny Szarpak, doradcy podatkowego w TCA Advisers, jeśli zmiany miałyby obowiązywać od 2011 roku, jak planuje ministerstwo, to powinny zostać ogłoszone najpóźniej w listopadzie.
Czasu zostało zatem niewiele. Zgodnie bowiem z orzeczeniami Trybunału Konstytucyjnego zmiany w podatkach dochodowych nie mogą być wprowadzane w ciągu roku, a ponadto powinny być poprzedzone odpowiednim vacatio legis.