ROBERT PASTERNAK
partner i radca prawny w Deloitte Legal, Pasternak i Wspólnicy Kancelaria Prawnicza
Od ogólnej zasady prawa do rozliczenia strat podatkowych oraz od generalnej zasady sukcesji praw i obowiązków podatkowych w przypadku łączenia się osób prawnych (w tym m.in. spółek kapitałowych) istnieją przepisy szczególne, które wprowadzają ograniczenia przy rozliczaniu straty podatkowej po dokonaniu połączenia spółek. Stosownie do art. 7 ust. 3 pkt 4 ustawy o CIT, przy ustalaniu dochodu nie uwzględnia się: strat przedsiębiorców łączonych, przejmowanych w razie łączenia przedsiębiorców. Jednocześnie przy ustalaniu straty nie uwzględnia się straty przedsiębiorców łączonych, przejmowanych. Z literalnego brzmienia tych przepisów oraz z ich wykładni gramatycznej wynika, że zawierają one jedynie zakaz uwzględniania strat spółki przejmowanej lub strat spółek przejmowanych przez nowo zawiązaną, w żaden sposób nie odnoszą się natomiast do prawa spółki przejmującej do obniżenia dochodu podatkowego o wysokość strat poniesionych przez tę spółkę przejmującą. Ustawodawca przewidział jedynie zakaz obniżania – po przeprowadzeniu połączenia – dochodu spółki przejmującej o cudze straty podatkowe, tj. straty poniesione przez spółkę lub spółki przejmowane. To stanowisko znajduje pełne potwierdzenie w ugruntowanej linii interpretacyjnej prezentowanej przez organy podatkowe. Przykładowo dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie, w interpretacji z 30 grudnia 2008 r. (nr IPPB3/423-1523/08-4/ER), potwierdził stanowisko podatnika, zgodnie z którym zgodnie z oczywistą literalną wykładnią przepisów ograniczenia w rozliczaniu strat wynikające z art. 7 ust. 3–4 ustawy o CIT nie dotyczą strat spółki przejmującej, lecz m.in. spółki przejmowanej. Podobnie w interpretacji z 12 września 2008 r. (nr IP-PB3-423-901/08-2/ER) oraz interpretacji z 20 lutego 2008 r. (nr IP-PB3-423-520/07-2/MB). To skłania do konkluzji, że w przypadku istnienia strat podatkowych spółką przejmującą powinna być spółka ze stratami podatkowymi, a jeżeli jest to niemożliwe, straty te należy pokryć dochodem przed połączeniem, inaczej będą stracone, co skutkuje wymiernymi efektami finansowymi, czyli wyższym podatkiem dochodowym do zapłacenia.