Zbliża się termin przygotowania informacji o cenach transferowych (TPR-C oraz TPR-P). Został on przesunięty – tarczą antykryzysową 4.0 – z końca września na 31 grudnia br., jeśli rok podatkowy firmy pokrywa się z kalendarzowym. Dla pozostałych podmiotów termin został wydłużony o trzy miesiące.

Szczegółowy zakres danych i informacji przekazywanych w TPR określają rozporządzenia ministra finansów 21 grudnia 2018 r. w sprawie informacji o cenach transferowych – w zakresie CIT i PIT (Dz.U. poz. 2487 oraz poz. 2515).

Z objaśnień do tych rozporządzeń wynika, że obowiązkowo trzeba również zaraportować wypłatę zysku ze spółki niebędącej osobą prawną (np. komandytowej, cywilnej, jawnej) na rzecz jej wspólników.

Wielu podatników ma jednak wątpliwości, czy taka wypłata rzeczywiście stanowi transakcję kontrolowaną.

– Przyjęcie, że wypłata zysku ze spółki niebędącej osobą prawną stanowi transakcję kontrolowaną, mogłoby prowadzić do wniosku, że w stosunku do takiej wypłaty należy sporządzić dokumentację cen transferowych, przy założeniu, że kwota wypłacanego zysku wyniosłaby więcej niż 2 mln zł i nie znalazłoby zastosowania zwolnienie z obowiązków dokumentacyjnych dla podmiotów krajowych. Dla mnie to absurd – mówi dr Jowita Pustuł, radca prawny w J. Pustuł i Współpracownicy Doradztwo Podatkowo-Prawne.

Tłumaczy, że zwolnienie dla podmiotów krajowych rozwiązuje co najwyżej problem dokumentacji, ale nie rozwiązuje problemu raportowania w TPR, bo zgłaszać trzeba również transakcje krajowe zwolnione z art. 11n pkt 1 ustawy o CIT.

Fiskus daje sprzeczne wskazówki w tym zakresie. Zapytaliśmy Ministerstwo Finansów o stanowisko w tej sprawie. Na odpowiedź czekamy.

Co w TPR

Zasadniczo obowiązek złożenia informacji o cenach transferowych (TPR-C i TPR-P) mają podmioty powiązane, które muszą sporządzać lokalną dokumentację cen transferowych, a także podmioty, które zawierały w roku podatkowym transakcje krajowe zwolnione z obowiązków dokumentacyjnych (na podstawie art. 11n pkt 1 ustawy o CIT lub art. 23zf ustawy o PIT).

Do końca 2018 r. organy podatkowe uznawały, że wypłata przez spółkę niebędącą osobą prawną na rzecz wspólników zaliczek na poczet zysku nie stanowi zdarzenia podlegającego obowiązkom dokumentacyjnym w zakresie cen transferowych. Potwierdzał to dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacjach indywidualnych (m.in. z 29 czerwca 2018 r., nr 0111-KDIB1-1.4010.105.2018.3.SG). Wyjaśniał też, że obowiązek sporządzenia dokumentacji nie dotyczy wypłaty dywidendy wspólnikom spółki kapitałowej (interpretacja z 12 stycznia 2018 r., nr 0114-KDIP2-2.4010.329.2017.1.AZ).

Dywidendy się nie zgłasza

W odniesieniu do dywidendy wypowiedział się też ostatnio wiceminister finansów Jan Sarnowski w odpowiedzi z 22 sierpnia 2020 r. na interpelację poselską nr 9368. Dotyczy ona aktualnie obowiązujących przepisów.

Minister potwierdził, że wypłata dywidendy nie podlega regulacjom o cenach transferowych, bo nie można jej postrzegać jako działania w celu zarobkowym. Dywidenda stanowi wynagrodzenie za powierzony kapitał, a wypracowany zysk, jego podział i wypłata są konsekwencją działalności gospodarczej (np. produkcyjnej, usługowej, handlowej). Wypłata dywidendy nie stanowi więc sama w sobie działania o charakterze gospodarczym i nie mieści się w definicji transakcji kontrolowanej, a zatem nie podlega obowiązkowi sporządzenia (lokalnej) dokumentacji cen transferowych – stwierdził minister.

Problem w osobowych

Co jednak z wypłatą zysku w spółce osobowej?

Zdaniem Jowity Pustuł, skoro wypłata dywidendy nie stanowi zdarzenia o charakterze gospodarczym, to tym bardziej takiego zdarzenia nie powinna stanowić wypłata zysku ze spółki niebędącej osobą prawną, który to zysk został już uprzednio opodatkowany podatkiem dochodowym.

– Niestety, przepisy tego nie precyzują, natomiast umowa spółki osobowej została wskazana w uzasadnieniu do projektu nowelizacji z 23 października 2018 r. (Dz.U. poz. 2193 ze zm.) jako przykład transakcji kontrolowanej – zauważa Tomasz Klusek, ekspert w zespole ds. cen transferowych w KPMG w Polsce.

MF wyjaśniało wówczas, że wprowadzenie stosunkowo szerokiej definicji transakcji kontrolowanej ma na celu objęcie nią również zagadnień, które w potocznym rozumieniu tego słowa mogą w ogóle nie być uznawane za transakcje (takich jak np. umowa spółki osobowej).

Z kolei z objaśnień stanowiących załącznik do rozporządzeń ministra finansów z 21 grudnia 2018 r. (Dz.U. poz. 2487 oraz poz. 2515) wynika, że w informacji o cenach transferowych należy wykazać m.in.:

– pod kodem 1505: Otrzymanie przez wspólnika spółki niebędącej osobą prawną odpowiedniej części zysku tej spółki,

– pod kodem 2505: Wypłatę z zysku przez spółkę niebędącą osobą prawną dla wspólników tej spółki.

Z tego powodu wielu podatników zaczęło się zastanawiać, czy jednak wypłata zysku ze spółki osobowej (np. komandytowej) nie jest jednak transakcją kontrolowaną.

To nie transakcja kontrolowana

Zdaniem Jowity Pustuł byłoby to w pełni nieuzasadnione.

– Tak samo jak w przypadku dywidendy, przy wypłacie zysku trudno mówić o jakiejkolwiek cenie rynkowej, a jest to kluczowe dla tematyki cen transferowych – mówi ekspertka. Podkreśla, że istotą dokumentacji jest uzasadnienie rynkowego charakteru stosowanych cen.

Podobnie uważa Magdalena Marciniak, doradca podatkowy, partner i szefowa Zespołu Cen Transferowych w MDDP. – Trudno przypisać gospodarczy charakter zdarzeniu polegającemu na wypłacie wspólnikom zysku wypracowanego przez spółkę w trakcie roku obrotowego, który to zysk jest dzielony i wypłacany na podstawie wcześniejszych ustaleń zawartych w umowie spółki – mówi ekspertka.

Dlatego jej zdaniem również wypłata zysku ze spółek osobowych, niebędących osobami prawnymi, nie powinna być kwalifikowana jako transakcja kontrolowana. Tym samym nie należy jej też wykazywać w informacji o cenach transferowych.

Magdalena Marciniak zastrzega jednak, że taki wniosek nie jest oczywisty, bo sytuację zaciemniają wspomniane objaśnienia stanowiące załącznik do rozporządzeń ministra finansów.

Sprzeczne wykładnie

Zdaniem Magdaleny Marciniak objaśnienia do rozporządzeń są sprzeczne z aktualnym stanowiskiem Ministerstwa Finansów oraz organów podatkowych w zakresie gospodarczego charakteru transakcji. Chodzi nie tylko o odpowiedź Ministerstwa Finansów na interpelację poselską nr 9368, ale także interpretację indywidualną dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 18 grudnia 2019 r. (sygn. 0111-KDIB2-3.4010.308.2019.2.KK).

Tomasz Klusek zwraca jednak uwagę na inną interpretację – z 17 sierpnia 2020 r. (nr 0111-KDIB1-2.4010.166.2020.2.AK). Dyrektor KIS stwierdził w niej, że przez transakcje kontrolowane należy rozumieć wszelkiego rodzaju czynności prawne powodujące przeniesienie własności dóbr.

– Takie stanowisko oznacza, że podjęcie uchwały o podziale i wypłacie zysku przez spółkę osobową może być również uznane za działania o charakterze gospodarczym – mówi Tomasz Klusek. To by oznaczało, że je również należy wykazać w informacji TPR.

Wykazywać czy nie

Wszyscy nasi rozmówcy podkreślają, że potrzebne jest w tej sprawie oficjalne stanowisko MF. A co do tego czasu?

Tomasz Klusek i Magdalena Marciniak radzą przyjąć bezpieczniejsze podejście. – Jeśli wypłata z zysku przez spółkę niebędącą osobą prawną dla wspólników tej spółki przekroczy próg 2 mln zł, lepiej sporządzić lokalną dokumentację cen transferowych (wraz z analizą cen transferowych) oraz wykazać tę transakcję w informacji o cenach transferowych (TPR) – mówi ekspert.

Również Magdalena Marciniak rekomenduje bezpieczniejsze podejście. – Jeżeli wypłata przekroczy próg 2 mln zł i nie wystąpią przesłanki uprawniające do zwolnienia z art. 11n ustawy o CIT, podatnik będzie zobowiązany do sporządzenia dokumentacji cen transferowych – stwierdza ekspertka.

Innego zdania jest Jowita Pustuł.

– Nie wyobrażam sobie, w jaki sposób podatnicy mieliby wykazywać, że sama czynność wypłaty środków pieniężnych jest dokonywana na zasadach rynkowych. Jak miałaby wyglądać analiza porównawcza w tym wypadku, jakie kryteria porównywalności należałoby przyjmować, jaką metodę ceny transferowej uznać za najbardziej adekwatną? – pyta ekspertka.

Jej zdaniem nie ma innego wyjścia, jak przyznanie przez Ministerstwo Finansów, że do wypłaty zysku wspólnikowi ma zastosowanie art. 11n pkt 3 ustawy o CIT i art. 23z pkt 3 ustawy o PIT, bo wypłacany zysk w całości i trwale nie stanowi przychodu ani kosztu uzyskania przychodu dla wspólnika. – Zastosowanie tych przepisów oznaczałoby, że podatnicy nie mają obowiązku sporządzenia dokumentacji cen transferowych i jednocześnie wypłata zysku nie musiałaby być raportowana w TPR. Ministerstwo Finansów musiałoby też zmienić objaśnienia do wydanych rozporządzeń – podsumowuje Jowita Pustuł. 

Umowa spółki osobowej została wskazana w uzasadnieniu do projektu nowelizacji jako przykład transakcji kontrolowanej