W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy o VAT, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego (zob. art. 86 ust. 1 ustawy o VAT).
Pan Cezary otrzymał 8 czerwca 2020 r. z urzędu pracy dotację dla bezrobotnego na rozpoczęcie działalności gospodarczej w wysokości 25 830 zł. 15 czerwca podpisał stosowną umowę z urzędem pracy, a 19 czerwca 2020 r. założył działalność gospodarczą w zakresie usług gastronomicznych i kateringowych. Środki otrzymanej dotacji przedsiębiorca wydał:
– 22 czerwca 2020 r . na zakup od firmy A. zestawu garnków – kwota 4920 zł, w tym VAT 920 zł, udokumentowany fakturą wystawioną i otrzymaną w dniu zakupu;
– 23 czerwca 2020 r. na zakup od firmy B lodówki (6150 zł) i zmywarki (4920 zł) – łącznie kwota 11 070 zł, w tym VAT 2070 zł, udokumentowany fakturą wystawioną i otrzymaną w dniu zakupu;
– 23 czerwca 2020 r. na zakup od firmy C zestawu stolików i krzeseł do restauracji – kwota 7380 zł, w tym VAT 1380 zł, udokumentowany fakturą wystawioną i otrzymaną w dniu zakupu;
– 23 czerwca na zakup od firmy D dwóch kompletów naczyń porcelanowych – kwota 2460 zł, w tym VAT 460 zł, udokumentowany fakturą wystawioną i otrzymaną w dniu zakupu.
Łącznie wydatki wyniosły 25 830 zł, w tym VAT 4830 zł. Wszystkie należności przedsiębiorca uregulował przelewem na rachunki rozliczeniowe kontrahentów do 29 czerwca 2020 r. Nabytego wyposażenia przedsiębiorca nie zamierza wprowadzać do środków trwałych, a zostało ono oddane do używania 30 czerwca 2020 r., kiedy to restauracja została otwarta. Pan Cezary zarejestrował się jako podatnik VAT czynny 19 czerwca 2020 r., a w podatku dochodowym wybrał zasady ogólne (skala podatkowa) i założył podatkową księgę przychodów i rozchodów (prowadzoną metodą kasową). VAT i zaliczki na PIT będzie opłacać za okresy miesięczne. Jak przedsiębiorca powinien na gruncie VAT i PIT rozliczyć otrzymaną dotację oraz sfinansowane nią wydatki?

PIT

Dotacja a przychody

Stosownie do art. 46 ust. 1 pkt 2 ustawy o promocji zatrudnienia i instytucjach rynku pracy starosta z Funduszu Pracy może przyznać bezrobotnemu lub poszukującemu pracy, o którym mowa w art. 49 pkt 7 tej ustawy, jednorazowo środki na podjęcie działalności gospodarczej, w tym na pokrycie kosztów pomocy prawnej, konsultacji i doradztwa związanych z podjęciem tej działalności, w wysokości określonej w umowie, nie wyższej jednak niż sześciokrotnej wysokości przeciętnego wynagrodzenia.
Z kolei stosownie do art. 14 ust. 2 pkt 2 ustawy o PIT przychodem z działalności gospodarczej są również dotacje, subwencje, dopłaty, z zastrzeżeniem art. 14 ust. 3 pkt 13 ustawy o PIT (tj. za wyjątkiem kwot otrzymanych od agencji wykonawczych, jeżeli agencje te otrzymały środki na ten cel z budżetu państwa), i inne nieodpłatne świadczenia otrzymane na pokrycie kosztów albo jako zwrot wydatków; z wyjątkiem gdy przychody te są związane z otrzymaniem, zakupem albo wytworzeniem we własnym zakresie środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, od których, zgodnie z art. 22a–22o ustawy o PIT, dokonuje się odpisów amortyzacyjnych.
Zatem otrzymana z urzędu pracy dotacja dla bezrobotnego na założenie działalności gospodarczej będzie stanowić dla przedsiębiorcy przychód z działalności gospodarczej w wysokości 25 830 zł. Powstanie on w dacie jej otrzymania, tj. 8 czerwca 2020 r. – stosownie do art. 14 ust. 1i ustawy o PIT.
Jednakże na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 121 ustawy o PIT wolne od podatku dochodowego są jednorazowe środki przyznane na podjęcie działalności, o których mowa w art. 46 ust. 1 pkt 2 i 3 ustawy o promocji zatrudnienia i instytucjach rynku pracy. Zatem w analizowanym przypadku otrzymana dotacja na rozpoczęcie działalności gospodarczej korzysta ze zwolnienia z PIT.
Przedsiębiorca prowadzi podatkową księgę przychodów i rozchodów (PKPiR). Zatem może alternatywnie:
  • nie ujmować otrzymanej dotacji w PKPiR, albo
  • ująć ją w kolumnie 17 (Uwagi), czego życzą sobie niektóre urzędy skarbowe.
Jak wynika z objaśnień do podatkowej księgi przychodów i rozchodów, w kolumnie 17 mogą być także ewidencjonowane przychody faktycznie przez podatnika otrzymane. Nie można natomiast ujmować tej dotacji w kolumnach 7–9 PKPiR, w których wpisuje się przychody podlegające opodatkowaniu PIT.

Wydatki sfinansowane dotacją a koszty podatkowe

Kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów; z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 (art. 22 ust. 1 ustawy o PIT).
Zatem aby dany wydatek mógł zostać zaliczony do kosztów uzyskania przychodu, musi spełniać łącznie następujące przesłanki:
  • musi być poniesiony w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu;
  • nie może być wymieniony w art. 23 ustawy o PIT, wśród wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów;
  • musi być należycie udokumentowany.
Nie uważa się za koszty uzyskania przychodów m.in. wydatków na nabycie środków trwałych (zob. art. 23 ust. 1 pkt 1 ustawy o PIT).
W analizowanym stanie faktycznym sfinansowane z dotacji z urzędu pracy wyposażenie (tj. zestaw garnków, lodówka, zmywarka, stoliki i krzesła, naczynia) spełniają definicje środka trwałego (zakładam, że przedsiębiorca zamierza je używać ponad rok). Amortyzacji podlegają bowiem m.in. stanowiące własność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania inne przedmioty – o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą (zob. art. 22a ust. 1 pkt 3 ustawy o PIT). Jednak stosownie do art. 22d ust. 1 ustawy o PIT podatnicy mogą nie dokonywać odpisów amortyzacyjnych od składników majątku, o których mowa w art. 22a i 22b, których wartość początkowa, określona zgodnie z art. 22g ustawy o PIT, nie przekracza 10 000 zł; wydatki poniesione na ich nabycie stanowią wówczas koszty uzyskania przychodów w miesiącu oddania ich do używania.
W analizowanej sprawie wartość początkowa poszczególnych składników tego wyposażenia nie przekracza 10 000 zł, a więc przedsiębiorca nie musi ich zaliczać do środków trwałych. Zatem może on zaliczyć wydatki poniesione na nabycie tych składników majątku (wyposażenia restauracji) do kosztów uzyskania przychodów w miesiącu oddania ich do używania, tj. w czerwcu 2020 r.
Należy tutaj zauważyć, że zaliczeniu tych wydatków do kosztów uzyskania przychodów nie sprzeciwia art. 23 ust. 1 ustawy o PIT, w szczególności:
  • art. 23 ust. 1 pkt 45 ustawy o PIT, zgodnie z którym nie uważa się za koszty uzyskania przychodów odpisów z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych dokonywanych, według zasad określonych w art. 22a–22o ustawy o PIT, od tej części ich wartości, która odpowiada poniesionym wydatkom na nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie tych środków lub wartości niematerialnych i prawnych, odliczonym od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym albo zwróconym podatnikowi w jakiejkolwiek formie – w analizowanym przypadku nabyte wyposażenie nie zostanie bowiem zaliczone do środków trwałych podatnika;
  • art. 23 ust. 1 pkt 56 ustawy o PIT, zgodnie z którym nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków i kosztów bezpośrednio sfinansowanych z dochodów (przychodów), o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 29b, 46, 47a, 47d, 116, 122, 129, 136 i 137 ustawy o PIT – gdyż dotacja z urzędu pracy dla bezrobotnego na założenie działalności gospodarczej korzysta ze zwolnienia na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 121 ustawy o PIT, wydatki nią sfinansowane nie są zatem objęte wyłączeniem zawartym w art. 23 ust. 1 pkt 56 ustawy o PIT.
Uwaga! VAT od nabytego wyposażenia jako podlegający odliczeniu w deklaracji VAT-7 nie stanowi kosztu uzyskania przychodów stosownie do art. 23 ust. 1 pkt 45 ustawy o PIT.
Zatem wydatki (w kwotach netto) poniesione na nabycie wyposażenia do restauracji w łącznej wysokości 21 000 zł będą kosztem uzyskania przychodów w czerwcu 2020 r., kiedy to zostało ono oddane do używania. Wydatki te należy ująć w podatkowej księdze przychodów i rozchodów na podstawie otrzymanych od kontrahentów faktur, tj. zakup:
  • garnków (4000 zł netto) na podstawie faktury od firmy A z 22 czerwca 2020 r.,
  • lodówki (5000 zł netto) i zmywarki (4000 zł netto) na podstawie faktury od firmy B z 23 czerwca 2020 r.,
  • stolików i krzeseł (6000 zł netto) na podstawie faktury od firmy C z 23 czerwca 2020 r.,
  • naczyń (2000 zł netto) na podstawie faktury od firmy D z 23 czerwca 2020 r.
Podstawą zapisów w księdze są dowody księgowe, którymi są m.in. faktury (zob. par. 11 ust. 3 pkt 1 rozporządzenia w sprawie podatkowej księgi przychodów i rozchodów).
Wydatki te należy ująć w kolumnie 13 podatkowej księgi przychodów i rozchodów, która zgodnie z objaśnieniami służy m.in. do wpisywania wartości zakupionego wyposażenia, to jest rzeczowych składników majątku, związanych z wykonywaną działalnością, niezaliczonych, zgodnie z przepisami ustawy o podatku dochodowym, do środków trwałych. Aktualnie podatnicy prowadzący podatkową księgę przychodów i rozchodów nie mają natomiast obowiązku prowadzenia ewidencji wyposażenia.
Schemat rozliczenia otrzymania dotacji z urzędu pracy i sfinansowanych nią wydatków* ©℗
1. Jaki podatek
PIT:
Przychody: 25 830 zł (w całości zwolnione z PIT)
Koszty uzyskania przychodów: 21 000 zł
Podatek: nie wystąpi z uwagi na zwolnienie z PIT dotacji
VAT:
Podatek należny: nie wystąpi (otrzymanie dotacji z urzędu pracy nie podlega VAT)
Podatek naliczony: 4830 zł
2. W jakiej deklaracji wykazać podatek
VAT-7: w poz. 45 (wartość nabycia w zł) kwota 21 000 zł, a w poz. 46 (podatek naliczony w zł) kwota 4830 zł
PIT: przedsiębiorca nie ma obowiązku składać deklaracji zaliczkowej, powinien jednak uwzględnić koszty uzyskania przychodów w wysokości 21 000 zł przy obliczeniu zaliczki na PIT za czerwiec 2020 r. podlegający wpłacie do urzędu skarbowego, a po zakończeniu roku podatkowego uwzględnić w zeznaniu rocznym PIT-36 po stronie kosztów uzyskania przychodów
3. Termin złożenia deklaracji
PIT-36: do 30 kwietnia 2021 r.
VAT-7 i JPK_VAT(3): 27 lipca 2020 r. (25 lipca 2020 r. to sobota)
* w schemacie rozliczenia pominięte zostały inne zdarzenia/czynności

VAt

W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy o VAT, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego (zob. art. 86 ust. 1 ustawy o VAT).
Świadczenie usług restauracyjnych i cateringowych jest opodatkowane VAT. Zatem nabycie wyposażenia do restauracji (szczegółowo wymienionego w pytaniu) wykazuje pośredni związek z prowadzoną działalnością gospodarczą. Przedsiębiorcy przysługuje zatem prawo do odliczenia podatku naliczonego od nabycia tego wyposażenia. Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że przedsiębiorca przed dokonaniem zakupu tego wyposażenia zarejestrował się jako podatnik VAT czynny, a zatem w tym przypadku odliczeniu podatku naliczonego nie sprzeciwia się art. 88 ust. 4 ustawy o VAT, a jak rozumiem, nie zachodzą inne okoliczności wskazane w art. 88 ustawy o VAT.
Kwotę podatku naliczonego stanowi m.in. suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług (art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy o VAT). W przypadku nabytego wyposażenia kwotę podatku naliczonego stanowi suma VAT wynikająca z otrzymanych faktur od firm: A (920 zł), B (2070 zł), C (1380 zł), D (460 zł) – łącznie: 4830 zł.
Należy też ustalić w rozliczeniu, za który miesiąc przedsiębiorca może skorzystać z prawa do odliczenia podatku naliczonego. Otóż prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych lub importowanych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy (art. 86 ust. 10 ustawy o VAT). W analizowanej sprawie obowiązek podatkowy od nabytego wyposażenia powstał w czerwcu 2020 r., zgodnie z art. 19a ust. 1 ustawy o VAT, z chwilą dokonania dostawy poszczególnych składników tego wyposażenia, tj. 22 i 23 czerwca 2020 r. Zakładam, że otrzymane od kontrahentów faktury nie zawierają wyrazów „metoda kasowa”.
Zatem po stronie przedsiębiorcy prawo do odliczenia podatku naliczonego od nabytego o wyposażenie w łącznej w wysokości 4830 zł powstaje w rozliczeniu za czerwiec 2020 r.
Odliczeniu podatku naliczonego w deklaracji VAT-7 za czerwiec 2020 r. nie sprzeciwia się w analizowanej sprawie art. 86 ust. 10b pkt 1 ustawy o VAT, gdyż faktury, z których wynika ten podatek naliczony, przedsiębiorca otrzymał 22 i 23 czerwca 2020 r.
Na potrzeby schematu rozliczenia zakładam, że podatnik odliczenia tego dokona w deklaracji VAT-7 za czerwiec 2020 r. Nie skorzysta on bowiem z przewidzianej w art. 86 ust. 11 ustawy o VAT możliwości przesunięcia tego odliczenia na jeden z dwóch kolejnych okresów. Zatem w deklaracji VAT-7 za czerwiec 2020 r. przedsiębiorca wykaże w poz. 45 (wartość nabycia w zł) kwotę 21 000 zł, a w poz. 46 (podatek naliczony w zł) kwotę 4830 zł.
Uwaga! Niestety przedsiębiorca będzie zobowiązany do zwrotu równowartości odliczonego VAT w trybie określonym rozporządzeniem ministra rodziny, pracy i polityki społecznej z 14 lipca 2017 r. w sprawie dokonywania z Funduszu Pracy refundacji kosztów wyposażenia lub doposażenia stanowiska pracy oraz przyznawania środków na podjęcie działalności gospodarczej (Dz.U. poz. 1380).©℗
Podstawa prawna
• art. 14, art. 21 ust. 1 pkt 121, art. 22 ust. 1, art. 22a–22o, art. 23 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2019 r. poz. 1387; ost.zm. Dz.U. z 2020 r. poz. 1086)
• rozporządzenie ministra finansów z 23 grudnia 2019 r. w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów (Dz.U. poz. 2544)
• art. 15, art. 19a ust. 1, art. 86, art. 88 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2020 r. poz. 106; ost.zm. Dz.U. z 2020 r. poz. 1065)
• art. 46 ust. 1 pkt 2 ustawy z 20 kwietnia 2004 r. o promocji zatrudnienia i instytucjach rynku pracy (t.j. Dz.U. z 2019 r. poz. 1482; ost.zm. Dz.U. z 2020 r. poz. 1068)