NSA wyjaśnił, że ze względu na zasadę zaufania organy podatkowe nie mogą żądać zapłaty VAT w sytuacji, gdy podatnik go nie naliczał, kierując się utrwaloną wykładnią i praktyką stosowania prawa podatkowego przez te organy. Sąd podkreślił, że zasada zaufania, czyli ochrony uzasadnionych oczekiwań, ma w takim przypadku kluczowe znaczenie. Jest jedną z podstawowych zasad demokratycznego państwa prawnego, a więc wynika nie tylko z art. 121 ordynacji podatkowej, ale również z konstytucji.

Co istotne, stan faktyczny sprawy dotyczył okresu sprzed wprowadzenia do ordynacji podatkowej regulacji o utrwalonej praktyce interpretacyjnej (co nastąpiło 1 stycznia 2017 r.).

– Wyrok NSA to przewrót kopernikański w postrzeganiu zasady zaufania – komentuje Lesław Mazur, radca prawny, doradca podatkowy i wspólnik w Thedy & Partners specjalizujący się w postępowaniach podatkowych i sądowych.

Najpierw tak, a potem inaczej

Wyrok dotyczył spółki, która w 2012 r. zawarła z Generalną Dyrekcją Dróg Krajowych i Autostrad (GDDKiA) umowę na kompleksowe utrzymanie autostrady. Kierując się powszechną w latach 2012–2014 wykładnią oraz praktyką stosowania prawa podatkowego, spółka opodatkowywała odrębnie usługi wykonywane w ramach umowy, stosując – w zależności od rodzaju świadczenia – stawkę 8 lub 23 proc.

Podejście to było zgodne z interpretacjami dyrektorów izb skarbowych, np. w Poznaniu, Katowicach i w Warszawie (nr ILPP2/443-1536/11-4/MN, iPPP2/443-720/13/ICz oraz IPPP2/443-1009/13-3/BH). Takiego podejścia oczekiwał też od spółki GDDKiA. Taką wykładnię przepisów o VAT potwierdził też organ podatkowy podczas kontroli rozliczenia spółki za kwiecień 2012 r. Urzędnicy nie stwierdzili bowiem nieprawidłowości w opodatkowaniu VAT usług realizowanych na podstawie umowy z GDDKiA z 2012 r.

Wyrok NSA daje podatnikom mocny argument w sporach z organami skarbowymi

Wykładania fiskusa zmieniła się dopiero w 2014 r. W interpretacji z 26 lutego 2014 r. (nr PT8/033/1/20/PSG/RD19443) minister finansów stwierdził, że wszystkie usługi realizowane w ramach kompleksowego utrzymania autostrad i dróg są elementem jednego świadczenia. Należy je więc opodatkować łącznie 23-proc. stawką VAT.

Spółka rozliczała jednak podatek od towarów i usług tak jak w latach wcześniejszych. Nie wystąpiła też o własną interpretację indywidualną, uznając, że to zbędne.

Fiskus jednak ponownie skontrolował spółkę. Tym razem interesowały go rozliczenia za kwiecień 2015 r. Organy podatkowe zakwestionowały przyjęty przez podatnika sposób rozliczeń, stosowany przez niego od lat. Powołały się na nowe podejście do problemu i zażądały dopłaty VAT (różnicy między stawką 8 proc. i 23 proc.). Sprawa trafiła ostatecznie do NSA.

Własna interpretacja nie zawsze konieczna

Naczelny Sąd Administracyjny zgodził się z fiskusem co do meritum, ale tym razem nie to było najważniejsze.

Sąd orzekł co prawda, że usługa utrzymania autostrady, na którą składają się czynności służące jej przejezdności i eliminacji zagrożeń bezpieczeństwa ruchu, ma charakter usługi kompleksowej i powinna być opodatkowana jedną stawką – 23 proc. VAT. Mimo to NSA uchylił decyzję organu z powodu naruszenia zasady zaufania z art. 121 par. 1 ordynacji podatkowej. To jest w tym wyroku przełomowe. Sąd wyjaśnił bowiem, że organ nie może żądać zapłaty podatku, którego spółka nie naliczała, bo stosowała się do utrwalonej wykładni i praktyki organów podatkowych. Miała więc uzasadnione przekonanie, że nie jest zobowiązana do naliczania podatku.

Antoni Kolek, prezes Instytutu Emerytalnego, doradca prezydenta Pracodawców RP, o PPK

Sąd stwierdził, że gdyby w takiej sytuacji, w jakiej znalazła się firma, trzymać się jedynie wykładni przepisów, to zasada zaufania de facto byłaby martwym przepisem. Innymi słowy oznaczałoby to, że organy podatkowe swoimi interpretacjami i praktyką mogłyby podatnika wprowadzać w błąd co do wykładni przepisów i ich stosowania, po czym mogłyby zmieniać swój pogląd i obciążyć podatnika skutkami stosowania się do tej nowej wykładni i praktyki.

Z uzasadnienia NSA wynika też, że choć spółka nie miała własnej interpretacji indywidualnej, to jej sytuacja jest podobna do sytuacji podatnika, który stosuje się do uzyskanego indywidualnie stanowiska organu. Skarżąca stosowała się bowiem do interpretacji wydawanych innym podmiotom świadczącym takie same usługi oraz do stanowiska potwierdzonego w kontroli. Gdyby inaczej potraktować skarżącą (bo nie miała interpretacji indywidualnej), naruszałoby to nie tylko zasadę zaufania, ale też zasadę równości i sprawiedliwości – wynika z wyroku NSA.

Zaufanie ważniejsze od przepisów

– Wyrok ten pokazuje, jak ważna jest zasada zaufania z art. 121 par. 1 ordynacji i jaki ma ona potężny zasięg rażenia – komentuje Lesław Mazur.

Co wynika z przepisów

Co wynika z przepisów

źródło: DGP

Wyjaśnia, że przez lata sądy przyznawały co prawda, że zasada zaufania jest ważna, ale podkreślały, że nie może wpływać na prawo materialne.

– Jeśli więc podatnik kierował się zasadą zaufania i coś opodatkowywał stawką 8 proc. (bo np. wcześniejsze kontrole u podatnika akceptowały taką stawkę), a później okazywało się, że to coś powinno być objęte 23-proc. stawką VAT, sądy mówiły, że zasada zaufania może co najwyżej zwolnić z odsetek od zaległości, ale samą zaległość podatnik musi zapłacić – przypomina ekspert.

Zwraca uwagę, że NSA nie zabronił organom podatkowym zmiany wykładni ani zmiany stosowania prawa podatkowego, ale zabronił obciążania podatników konsekwencjami takich zmian.

Zdaniem Mazura wyrok to wyraźny sygnał, że podatnicy mogą i powinni patrzeć urzędnikom na ręce, a każde ich działanie nie fair może wytrącić im merytoryczne argumenty. Zyskują więc mocny argument w sporach z fiskusem.

– Dzięki takim orzeczeniom będzie dochodzić do poprawy partnerstwa na linii administracja publiczna – przedsiębiorca, a tym samym do skuteczności strategii wzmacniania polskiej gospodarki zapisanej w preambule Konstytucji biznesu – kończy Mazur.

Zasada stosowana nie tylko w podatkach

Przedsiębiorcy mogą powoływać się na utrwaloną praktykę interpretacyjną również w innych sprawach niż podatkowe. Prawo takie wprowadzono do ustawy o swobodzie działalności gospodarczej, która została 30 kwietnia 2018 r. zastąpiona prawem przedsiębiorców (Dz.U. poz. 646). Zgodnie z nim przedsiębiorca, który zastosuje się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, nie może zostać obciążony sankcjami administracyjnymi, finansowymi czy karami w zakresie, w jakim zastosował się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, ani podatkami w wysokości wyższej, niż wynika to z tej praktyki.

orzecznictwo

Wyrok NSA z 12 kwietnia 2018 r., sygn. akt I FSK 494/17. www.serwisy.gazetaprawna.pl/orzeczenia