Obniżenie kwoty wolnej od podatku minimalnego dotyczy tylko spółki matki, ale już nie spółek córek, które korzystają z niej w pełnej wysokości – wynika z literalnej wykładni nowych przepisów.
Choć tzw. minimalny podatek dochodowy związany z posiadaniem nieruchomości obowiązuje dopiero 1 stycznia 2018 r., to z początkiem nowego roku ustawodawca zdecydował się (pod presją Komisji Europejskiej) na gruntowną zmianę tych regulacji. Jak w przypadku każdej rewolucji nie obyło się bez ofiar. Tym razem, tą ofiarą jest jakość legislacji. Jaskrawym przykładem zaniedbań ustawodawcy są przepisy dotyczące minimalnego podatku płaconego przez podmioty powiązane. Tacy podatnicy mogą go płacić na korzystniejszych zasadach niż pozostali, choć pierwotny zamiar ustawodawcy był zgoła odmienny.
W uzasadnieniu ustawy wprowadzającej omawiane zmiany wskazano, że w przypadku podmiotów powiązanych kapitałowo w rozumieniu odpowiednich przepisów ustaw o podatku dochodowym kwota wolna od podatku (tj. 10 mln zł) będzie dzielona na te podmioty powiązane w takiej proporcji, w jakiej przychód z budynków podatnika pozostaje w ogólnej kwocie przychodów wszystkich podmiotów powiązanych kapitałowo. Celem ustawodawcy było więc zapewnienie, że łączna kwota wolna od podatku w przypadku podmiotów powiązanych nie przekroczy 10 mln zł. Tyle jeżeli chodzi o zamiar, a jak sprawa wygląda w praktyce?
Przy obliczaniu wartości początkowej budynków (podstawa opodatkowania) stanowiących współwłasność podatnika przyjmuje się wartość wynikającą z ewidencji tego podatnika. Zasada ta zostaje zaś zmodyfikowana w przypadku udziałowców (tj. spółek matek) podmiotów posiadających budynki. Stosownie bowiem do art. 24b ust. 10 ustawy o CIT, jeżeli spółka posiada (bezpośrednio lub pośrednio) przynajmniej 25 proc. udziału w kapitale podmiotu powiązanego, to podstawę podatku minimalnego wyliczy z uwzględnieniem pomniejszonej kwoty wolnej od podatku. Kwota wolna od podatku dla spółki matki będzie ustalana w proporcji uwzględniającej przychody (w praktyce: wartość początkową wynajmowanych budynków) spółki matki oraz jej spółek powiązanych.
Przepisy nie określają jednak zasad ustalania w takim przypadku kwoty wolnej przez spółki córki. Oznacza to, że kwota wolna od podatku w przypadku spółek córek każdorazowo wyniesie 10 mln zł, niezależnie od tego, czy spółka ta jest powiązana pośrednio ze spółką siostrą posiadającą budynki podlegające opodatkowaniu podatkiem minimalnym i niezależnie od tego, czy spółka matka również posiada budynki objęte omawianym podatkiem.
Ten niezamierzony efekt ustawodawcy najlepiej przestawić na przykładach:
Przykład 1
Spółka A, B, C i D są podmiotami powiązanymi (Spółka A posiada 100 proc. udziałów w Spółkach B, C i D). Spółka matka A jest właścicielem budynku o wartości 10 mln zł. Spółka córka B jest właścicielem budynku o wartości 10 mln zł i Spółka córka C jest właścicielem budynku o wartości 10 mln zł.
1. Kalkulacja podatku minimalnego (przy założeniu, że Spółka matka A jest właścicielem budynku):
Spółka matka A:
Suma przychodów: 10 mln zł
Kwota wolna: 10 mln zł x (10 mln zł / (10 mln zł + 10 mln zł + 10 mln zł) = 2 mln zł
Podstawa opodatkowania: 3,333 mln zł
Stawka podatku: 0,035 proc. podstawy opodatkowania za każdy miesiąc;
Podatek za 1 m-c: 2 333 zł
Spółka córka B:
Suma przychodów: 10 mln zł
Kwota wolna: 10 mln zł
Podstawa opodatkowania: 0 zł
Stawka podatku: 0,035% podstawy opodatkowania za każdy miesiąc;
Podatek za 1 m-c: 0 zł
Spółka córka C:
Suma przychodów: 10 mln zł
Kwota wolna: 10 mln zł
Podstawa opodatkowania: 0 zł
Stawka podatku: 0,035 proc. podstawy opodatkowania za każdy miesiąc;
Podatek za 1 m-c: 0 zł
Podatek roczny (łącznie wszystkich spółek): 28 000 zł
2. Kalkulacja podatku minimalnego (przy założeniu, że nieruchomości nie posiada Spółka matka A, lecz została ona przekazana do Spółki córki D)
Dla spółek córek B i C kalkulacja podatku bez zmian. Podatek za 1 m-c: 0 zł
Spółka matka A:
Suma przychodów: 0 zł
Kwota wolna: 10 mln zł x (0 zł / (10 mln zł + 10 mln zł + 10 mln zł) = 0 zł
Podstawa opodatkowania: 0 zł
Stawka podatku: 0,035 proc. podstawy opodatkowania za każdy miesiąc;
Podatek za 1 m-c: 0 zł
Spółka córka D:
Suma przychodów: 10 mln zł
Kwota wolna: 10 mln zł
Podstawa opodatkowania: 0 zł
Stawka podatku: 0,035 proc. podstawy opodatkowania za każdy miesiąc;
Podatek za 1 m-c: 0 zł
Podatek roczny (łącznie wszystkich spółek): 0 zł
Przykład 2
Spółka A, B i C są podmiotami powiązanymi (Spółka matka A posiada 100 proc. udziałów w Spółkach córkach B i C). Spółka matka A posiada budynek o wartości 50 mln zł.
1. Kalkulacja podatku minimalnego (przy założeniu, że nieruchomość posiada tylko Spółka matka A)
Suma przychodów: 50 mln zł
Kwota wolna: 10 mln zł
Podstawa opodatkowania: 40 mln zł
Stawka podatku: 0,035 proc. podstawy opodatkowania za każdy miesiąc;
Podatek za 1 m-c: 14 000 zł
Podatek roczny: 168 000 zł
2. Kalkulacja podatku minimalnego (nieruchomość jest współwłasnością spółek, tj. Spółka matka A – 50 proc.; Spółka córka B – 30 proc.; Spółka córka C – 20 proc.)
Spółka matka A (50 proc.):
Suma przychodów: 50 mln zł x 50 proc. = 25 mln zł
Kwota wolna: 10 mln zł x (25 mln zł / 50 mln zł) = 5 mln zł
Podstawa opodatkowania: 20 mln zł
Stawka podatku: 0,035 proc. podstawy opodatkowania za każdy miesiąc;
Podatek za 1 m-c: 7000 zł
Spółka córka B (30 proc.):
Suma przychodów: 50 mln zł x 30 proc. = 15 mln zł
Kwota wolna: 10 mln zł
Podstawa opodatkowania: 5 mln zł
Stawka podatku: 0,035 proc. podstawy opodatkowania za każdy miesiąc;
Podatek za 1 m-c: 1750 zł
Spółka córka C (20 proc.):
Suma przychodów: 50 mln zł x 20 proc. = 10 mln zł
Kwota wolna: 10 mln zł
Podstawa opodatkowania: 0 zł
Stawka podatku: 0,035 proc. podstawy opodatkowania za każdy miesiąc;
Podatek za 1 m-c: 0 zł
Podatek za 1 m-c (spółka matka wraz ze spółkami córkami): 8750 zł
Podatek roczny (łącznie wszystkich spółek): 105 000 zł
Z literalnej wykładni przepisów wynika więc, że cel regulacji nie został spełniony. Obniżenie kwoty wolnej od podatku dotyczy bowiem wyłącznie spółki matki, zaś spółki córki korzystają z kwoty wolnej w pełnej wysokości. Zachęca to do tworzenia struktur, w których współwłasność lub własność budynków jest rozdzielona pomiędzy jak największą liczbę podmiotów powiązanych. Znowelizowane przepisy (wbrew intencji wyrażonej w uzasadnieniu zmian) nie pozbawiają bowiem możliwości wielkokrotnego stosowania kwoty wolnej od podatku przez podmioty powiązane. Ustawodawca zdecydował się jedynie na wprowadzenie w art. 24b ust. 18 ustawy o CIT autonomicznej (na potrzeby podatku minimalnego) klauzuli obejścia prawa. Zatem po raz kolejny zamiast wprowadzić jasne i przemyślane przepisy wolano wprowadzić kolejny bat na podatników. Muszą się oni jednak zastanowić, czy postąpienie zgodnie z literalnym brzmieniem przepisów nie zostanie potraktowane jako obejście prawa.
