Przedsiębiorca rozpoczął działalność gospodarczą we wrześniu 2018 r. w zakresie usług projektowania wnętrz. Wcześniej był bezrobotny. Przedsiębiorca jest podatnikiem VAT czynnym. Podatek dochodowy rozlicza na zasadach podatku liniowego, prowadząc podatkową księgę przychodów i rozchodów metodą kasową. 10 września 2018 r. otrzymał od starosty dotację 24 600 zł z Funduszu Pracy na podjęcie działalności gospodarczej zgodnie z art. 46 ust. 1 pkt 2 ustawy o promocji zatrudnienia i instytucji rynku pracy.
Przedsiębiorca jest beneficjentem pomocy w rozumieniu rozporządzenia Komisji (UE) nr 1407/2013 z 18 grudnia 2013 r. w sprawie stosowania art. 107 i art. 108 Traktatu o funkcjonowaniu Unii Europejskiej do pomocy de minimis (Dz.Urz. UE L 352 z 2013 r., s. 1). Dotacja na podjęcie działalności gospodarczej jest finansowana ze środków Europejskiego Funduszu Społecznego oraz Inicjatywy na rzecz zatrudnienia ludzi młodych w ramach Programu Operacyjnego Wiedza Edukacja Rozwój 2014‒2020. W zaświadczeniu o pomocy de minimis znajduje się informacja poświadczająca, że podstawą prawną do udzielenia tej pomocy jest art. 46 ust. 1 pkt 2 ustawy o promocji zatrudnienia i instrumentach rynku pracy oraz rozporządzenia ministra pracy i polityki społecznej w sprawie dokonywania z Funduszu Pracy refundacji kosztów wyposażenia lub doposażenia stanowiska pracy dla skierowanego bezrobotnego oraz przyznawania środków na podjęcie działalności gospodarczej. Korzystając z przyznanej dotacji, przedsiębiorca (zgodnie z postanowieniami umowy dotyczącej dotacji w wyznaczonym terminie) kupił 24 września 2018 r. za łączną kwotę 24 600 zł brutto:
• sprzęt: laptop (wartość netto: 7000 zł, VAT: 1610 zł), urządzenie wielofunkcyjne, drukarka/skaner/kserokopiarka (wartość netto: 1000 zł, VAT: 230 zł), smartfon (wartość netto: 2000 zł, VAT: 460 zł) – zakup udokumentowany fakturą na łączną kwotę brutto 12 300 zł, w tym: netto: 10 000 zł i VAT: 2300 zł;
• specjalistyczne oprogramowanie; (wartość netto: 8000 zł, VAT: 1840 zł) – zakup udokumentowany fakturą na kwotę brutto: 9840 zł,
• meble: biurko (wartość netto: 500 zł, VAT: 115 zł), fotel obrotowy (wartość netto: 500 zł, VAT: 115 zł), regały biurowe (wartość netto: 1000 zł, VAT: 230 zł) – zakup udokumentowany fakturą na łączną kwotę brutto: 2460 zł, w tym: netto: 2000 zł i VAT: 460 zł.
Wszystkie faktury zostały wystawione 24 września 2018 r. i tego dnia otrzymał je przedsiębiorca. Nabyte składniki majątku trwałego (laptop, urządzenie wielofunkcyjne, biurko i fotel obrotowy, regały biurowe) nie zostały zaliczone do środków trwałych firmy przedsiębiorcy, oddano je do używania we wrześniu 2018 r. Jak przedsiębiorca powinien rozliczyć otrzymaną z powiatowego urzędu pracy dotację oraz sfinansowane nią zakupy na gruncie VAT i PIT? VAT i zaliczki na PIT przedsiębiorca rozlicza za okresy miesięczne.
Przychody
Zgodnie z zasadą powszechności, wyrażoną w art. 9 ust. 1 ustawy o PIT, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów zwolnionych z podatku oraz dochodów, od których zaniechano poboru podatku. Za przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług (art. 14 ust. 1 ustawy o PIT).
Stosownie do art. 14 ust. 2 pkt 2 ustawy o PIT przychodem z działalności gospodarczej są również dotacje, subwencje, dopłaty, z zastrzeżeniem art. 14 ust. 3 pkt 13 ustawy o PIT (tj. z wyjątkiem kwot otrzymanych od agencji wykonawczych, jeżeli agencje te otrzymały środki na ten cel z budżetu państwa), i inne nieodpłatne świadczenia otrzymane na pokrycie kosztów albo jako zwrot wydatków, z wyjątkiem gdy przychody te są związane z otrzymaniem, zakupem albo wytworzeniem we własnym zakresie środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, od których zgodnie z art. 22a‒22o ustawy o PIT dokonuje się odpisów amortyzacyjnych.
Ustawodawca różnicuje na gruncie PIT skutki otrzymanych dotacji, subwencji, dopłat i innych nieodpłatnych świadczeń w zależności od celu, na jaki zostały one przeznaczone, tj.:
- świadczenia otrzymane na cele inne niż nabycie lub wytworzenie środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych – zaliczane są do przychodów z działalności gospodarczej,
- świadczenia otrzymane na pokrycie kosztów albo jako zwrot wydatków poniesionych przez podatnika na zakup lub wytworzenie we własnym zakresie środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, od których dokonuje się odpisów amortyzacyjnych – nie stanowią przychodu z działalności gospodarczej.
Uwaga! Podatnicy mogą nie dokonywać odpisów amortyzacyjnych od składników majątku, o których mowa w art. 22a i 22b ustawy o PIT (tj. odpowiadających warunkom do uznania ich za podlegające amortyzacji środki trwale oraz wartości niematerialne i prawne), których wartość początkowa, określona zgodnie z art. 22g ustawy o PIT, nie przekracza 10 000 zł. Wydatki poniesione na ich nabycie stanowią wówczas koszty uzyskania przychodów w miesiącu oddania ich do używania (zob. art. 22d ust. 1 ustawy o PIT). W analizowanej sprawie wartość początkowa poszczególnych składników majątku nabytych za przedmiotową dotacją nie przekroczy 10 000 zł, a zatem przedsiębiorca miał prawo nie zaliczać ich do majątku trwałego podlegającego amortyzacji, a poniesione wydatki odnieść wprost w koszty podatkowe.
W analizowanej sprawie otrzymana z powiatowego urzędu pracy dotacja na rozpoczęcie działalności przez bezrobotnego została przeznaczona w całości, tj. w kwocie 24 600 zł, na zakup składników majątku, które nie zostały zaliczone do składników majątku trwałego (laptop, urządzenie wielofunkcyjne, niszczarka do papieru, biurko, fotel obrotowy oraz literatura fachowa). Oznacza to, że otrzymana z urzędu pracy dotacja stanowi dla przedsiębiorcy przychody podatkowe. Za datę powstania przychodu z tytułu otrzymanej dotacji z powiatowego urzędu pracy należy uznać, stosownie do art. 14 ust. 1i ustawy o PIT, dzień otrzymania zapłaty (tj. otrzymania dotacji). W analizowanej sprawie będzie to 10 września 2018 r., kiedy przedsiębiorca powinien rozpoznać z tytułu otrzymanej dotacji z urzędu pracy przychody w kwocie 24 600 zł.
Stosownie do art. 21 ust. 1 pkt 121 ustawy o PIT wolne od podatku dochodowego są jednorazowe środki przyznane na podjęcie działalności, o których mowa w art. 46 ust. 1 pkt 2 i 3 ustawy o promocji zatrudnienia i instytucjach rynku pracy. Zgodnie z art. 46 ust. 1 pkt 2 ustawy o promocji zatrudnienia i instytucjach rynku pracy starosta z Funduszu Pracy może przyznać bezrobotnemu lub poszukującemu pracy, o którym mowa w art. 49 pkt 7 ustawy o PIT, jednorazowo środki na podjęcie działalności gospodarczej, w tym na pokrycie kosztów pomocy prawnej, konsultacji i doradztwa związanych z podjęciem tej działalności, w wysokości określonej w umowie, nie wyższej jednak niż 6-krotność przeciętnego wynagrodzenia. Należy zatem stwierdzić, że dofinansowanie otrzymane z powiatowego urzędu pracy na podjęcie działalności gospodarczej przez bezrobotnego, przyznane na podstawie art. 46 ust. 1 pkt 2 ustawy o promocji zatrudnienia i instytucjach rynku pracy (w części otrzymane na cele inne niż nabycie lub wytworzenie środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych), stanowi dla przedsiębiorcy przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej, jednak przychód ten korzysta ze zwolnienia na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 121 ustawy o PIT. Warto w tym zakresie poznać interpretacje indywidualne dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 5 marca 2018 r., nr 0113-KDIPT2-1.4011.12.2018.2.MD, oraz z 9 marca 2018 r., nr 0113-KDIPT2-1.4011.9.2018.2.AP.
Podsumowując, z tytułu otrzymanej dotacji z powiatowego urzędu pracy po stronie przedsiębiorcy powstaną przychody z działalności gospodarczej w kwocie 24 600 zł (data powstania przychodu 10 września 2018 r.). Jednak przychody te korzystają w całości ze zwolnienia z PIT. Przedsiębiorca nie ujmuje ich zatem w podatkowej księdze przychodów i rozchodów.
Koszty uzyskania przychodów
Stosownie do art. 22 ust. 1 ustawy o PIT kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 ustawy o PIT. Zatem, aby wydatek poniesiony przez podatnika stanowił dla niego koszt uzyskania przychodu, musi spełniać następujące warunki:
– zostać poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik),
– być definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,
– pozostawać w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
– być poniesiony w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,
– zostać właściwie udokumentowany,
– nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 23 ustawy o PIT nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.
Natomiast nie uważa się za koszty uzyskania przychodów:
– odpisów z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych dokonywanych według zasad określonych w art. 22a–22o ustawy o PIT, od tej części ich wartości, która odpowiada poniesionym wydatkom na nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie tych środków lub wartości niematerialnych i prawnych, odliczonym od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym albo zwróconym podatnikowi w jakiejkolwiek formie (art. 23 ust. 1 pkt 45 ustawy o PIT);
– wydatków i kosztów bezpośrednio sfinansowanych z dochodów (przychodów), o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 46, 47a, 47d, 116, 122, 129, 136 i 137 ustawy o PIT (zob. art. 23 ust. 1 pkt 56 ustawy o PIT).
W art. 23 ust. 1 ustawy o PIT nie został wymieniony art. 21 ust. 1 pkt 121 j ustawy o PIT, na podstawie którego to przepisu ze zwolnienia, w analizowanej sprawie, korzysta przedmiotowa dotacja z urzędu pracy na rozpoczęcie działalności gospodarczej przez bezrobotnego. Ustawodawca ustanawia zatem wyjątek w zakresie stosowania art. 23 ust. 1 pkt 56 ustawy o PIT do wydatków, które mimo sfinansowania ze środków podlegających zwolnieniu z opodatkowania podatkiem dochodowym mogą być zakwalifikowane jako koszt uzyskania przychodu.
Oznacza to, że w analizowanej sprawie wydatki poniesione na zakup składników majątku (niezaliczonych do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych), sfinansowane z przyznanej dotacji z urzędu pracy, można bezpośrednio zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów z działalności gospodarczej (por. interpretacje indywidualne dyrektora KIP z 29 sierpnia 2018 r., nr 0113-KDIPT2-3.4011.410.2018.2.PR, z 5 marca 2018 r., nr 0113-KDIPT2-1.4011.12.2018.2.MD, oraz z 9 marca 2018 r., nr 0113-KDIPT2-1.4011.9.2018.2.AP).
Uwaga! W analizowanej sprawie od nabytych towarów sfinansowanych przedmiotową dotacją przedsiębiorcy będzie przysługiwać prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości. Zatem podatek naliczony wynikający z otrzymanych faktur potwierdzających te wydatki w łącznej kwocie 4600 zł nie będzie stanowił dla przedsiębiorcy kosztu uzyskania przychodów stosownie do art. 23 ust. 1 pkt 43 ustawy o PIT.
Kosztem uzyskania przychodów będzie zatem dla przedsiębiorcy kwota 20 000 zł odpowiadająca łącznej wysokości wartości netto (bez podatku VAT) nabytych towarów i usług.
Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że przedsiębiorca prowadzi podatkową księgę przychodów i rozchodów metodą kasową. Koszty uzyskania przychodów są potrącane tylko w tym roku podatkowym, w którym zostały poniesione (zob. art. 22 ust. 4 ustawy o PIT). W przypadku podatników prowadzących podatkową księgę przychodów i rozchodów, stosownie do art. 22 ust. 6b ustawy o PIT, za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem art. 22 ust. 5e, 6ba, 6bb i 7b ustawy o PIT, uważa się dzień wystawienia faktury (rachunku) lub innego dowodu stanowiącego podstawę do zaksięgowania (ujęcia) kosztu.
Należy także mieć na uwadze, że wydatki poniesione na nabycie składników majątku, o których mowa w art. 22a i 22b ustawy o PIT, które z uwagi na wartość nie zostały zaliczonego do majątku trwałego (jak to ma miejsce w przypadku przedmiotowych wydatków), stosownie do art. 22d ust. 1 in fine ustawy o PIT stanowią koszty uzyskania przychodów w miesiącu oddania ich do używania. W analizowanej sprawie zarówno poniesienie wydatku, jak i oddanie tych składników majątku nastąpiło we wrześniu 2018 r. Zatem przedsiębiorca może zaliczyć te wydatki (w kwocie netto – 20 000 zł) do kosztów uzyskania przychodów we wrześniu 2018 r. Wydatki te powinien on zaewidencjonować w kolumnie 13 podatkowej księgi przychodów i rozchodów.
Osoby fizyczne zobowiązane do prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów prowadzą m.in. ewidencję wyposażenia (zob. par. 4 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia w sprawie podatkowej księgi przychodów i rozchodów). Wyposażenie to rzeczowe składniki majątku, związane z wykonywaną działalnością, niezaliczone zgodnie z przepisami ustawy o podatku dochodowym do środków trwałych (zob. par. 3 pkt 7 rozporządzenia w sprawie podatkowej księgi przychodów i rozchodów). Ewidencją wyposażenia obejmuje się wyposażenie, którego wartość początkowa, w rozumieniu odrębnych przepisów, przekracza 1500 zł (par. 4 ust. 2 rozporządzenia w sprawie podatkowej księgi przychodów i rozchodów). W analizowanej sprawie ewidencją wyposażenia powinien zostać objęty nabyty laptop oraz smartfon. Taka ewidencja wyposażenia powinna zawierać co najmniej następujące dane: numer kolejny wpisu, datę nabycia, numer faktury lub rachunku, nazwę wyposażenia, cenę zakupu wyposażenia lub koszt wytworzenia, numer pozycji, pod którą wpisano w księdze koszt związany z nabyciem wyposażenia, datę likwidacji (w tym również datę sprzedaży lub darowizny) oraz przyczynę likwidacji wyposażenia (par. 4 ust. 3 rozporządzenia w sprawie podatkowej księgi przychodów i rozchodów).
vat
Podatek należny
Opodatkowaniu VAT podlega m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju (art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT).
Podstawą opodatkowania jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika (art. 29a ust. 1 ustawy o VAT). Otrzymana dotacja z urzędu pracy na rozpoczęcie działalności gospodarczej nie podlega objęciu podatkiem VAT.
Podatek naliczony
W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy o VAT, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego (art. 86 ust. 1 in principio ustawy o VAT). Prawo do odliczenia podatku naliczonego przysługuje, gdy odliczenia tego dokonuje podatnik VAT czynny, towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych podatkiem VAT (związek ten może mieć charakter bezpośredni lub pośredni) oraz nie zachodzą okoliczności wymienione w art. 88 ustawy o VAT (rozumiem, że w przypadku przedsiębiorcy okoliczności wskazane w art. 88 ustawy o VAT nie zachodzą). Zakup wyposażenia i oprogramowania potrzebnego do prowadzenia działalności podatkowanej (tj. świadczenia usług projektowania wnętrz) przez podatnika zarejestrowanego jako podatnik VAT czynny daje podstawy do odliczenia podatku naliczonego poniesionego od tych wydatków.
Fakt sfinansowania zakupu dotacją nie pozbawia podatnika prawa do odliczenia podatku VAT (por. interpretacja indywidualna dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 17 czerwca 2016 r., nr IBPP2/4512-269/16/EK). Kwotę podatku naliczonego stanowi m.in. suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług (art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy o VAT). W analizowanej sprawie kwota podatku naliczonego wynosi 4600 zł i wynika z otrzymanych faktur potwierdzających poniesienie wydatków sfinansowanych przedmiotową dotacją.
Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych lub importowanych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy (art. 86 ust. 10 ustawy o VAT). W analizowanej sprawie obowiązek podatkowy od nabytych towarów i oprogramowania powstanie we wrześniu 2018 r. (zob. art. 19a ust. 1 ustawy o VAT).
Zatem po stronie przedsiębiorcy prawo do odliczenia podatku naliczonego od tych części w wysokości 4600 zł powstaje w rozliczeniu za wrzesień 2018 r. Odliczeniu przedmiotowego podatku naliczonego w deklaracji VAT-7 za wrzesień 2018 r. nie sprzeciwia się, w analizowanej sprawie, art. 86 ust. 10b pkt 1 ustawy o VAT, gdyż faktury, z których wynika ten podatek naliczony, zostały otrzymane 24 września 2018 r. Na potrzeby schematu rozliczenia zakładam, że przedsiębiorca odliczenia tego dokona w deklaracji VAT-7 za wrzesień 2018 r. Nie skorzysta z możliwości przesunięcia tego odliczenia na jeden z dwóch kolejnych okresów stosownie do art. 86 ust. 11 ustawy o VAT. Podsumowując, w deklaracji VAT-7 za wrzesień 2018 r. przedsiębiorca może odliczyć podatek naliczony w wysokości 4600 zł. ©℗
Schemat rozliczenia wykonanej usługi transportowej przez przedsiębiorcę* ©℗
1. Jaki podatek
PIT:
Przychody: 24 600 zł (przychody w całości korzystają ze zwolnienia z PIT)
KUP: 20 000 zł
VAT:
Podatek należny: nie wystąpi
Podatek naliczony: 4600 zł
2. W jakiej deklaracji wykazać podatek
VAT:
W deklaracji VAT-7 wykazujemy w poz. 45 wartość netto, tj. 20 000 zł, a w poz. 46 podatek naliczony, tj. 4600 zł
PIT:
Nie trzeba składać deklaracji zaliczkowej, przedsiębiorca powinien jednak uwzględnić koszty uzyskania przychodów z tytułu poniesienia przedmiotowych wydatków (20 000 zł) przy obliczeniu zaliczki na PIT za wrzesień 2018 r., a po zakończeniu roku podatkowego uwzględnić je w PIT-36L.
3. Termin złożenia deklaracji
PIT-36L: do 30 kwietnia 2019 r.
VAT-7: do 25 października 2018 r.
JPK_VAT(3): do 25 października 2018 r.
*W schemacie rozliczenia pominięte zostały inne zdarzenia/czynności.
Uwaga! Umowa o przyznanie przedmiotowego dofinansowania może przewidywać obowiązek zwrotu do urzędu pracy równowartości odliczonego lub zwróconego podatku naliczonego (VAT) od wydatków sfinansowanych tą dotacją.
Podstawa prawna
Ustawa z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2018 r. poz. 1509 ze zm.).
Rozporządzenie ministra finansów z 26 sierpnia 2003 r. w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów (t.j. Dz.U. z 2017 r. poz. 728 ze zm.).
Ustawa z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2017 r. poz. 1221 ze zm.).
Ustawa z 20 kwietnia 2004 r. o promocji zatrudnienia i instytucjach rynku pracy (t.j. Dz.U. z 2018 r. poz. 1265 ze zm.).
Par. 4 ust. 3 pkt 5 rozporządzenia ministra rodziny, pracy i polityki społecznej z 14 lipca 2017 r. w sprawie dokonywania z Funduszu Pracy refundacji kosztów wyposażenia lub doposażenia stanowiska pracy oraz przyznawania środków na podjęcie działalności gospodarczej (Dz.U. z 2017 r. poz. 1380).