Subskrybuj nas na Youtube
Organy podatkowe nie podają w zawiadomieniach danych osób, które mają być przesłuchiwane w związku z toczącym się postępowaniem podatkowym. Ministerstwo Finansów twierdzi, że przepis ordynacji podatkowej nie nakłada na urzędników takiego obowiązku, a sądy to potwierdzają. Ta praktyka ma się jednak zmienić
Źródłem problemów jest art. 190 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2018 r. poz. 800 ze zm.; dalej: ordynacja podatkowa). Zgodnie z nim organ podatkowy ma obowiązek zawiadomienia strony o miejscu i terminie przeprowadzenia dowodu z zeznań świadków, opinii biegłych lub oględzin. Strona powinna zostać zawiadomiona o terminie przesłuchania świadka przynajmniej na 7 dni przed terminem przeprowadzenia dowodu. Organ podatkowy ma przy tym obowiązek zapewnienia stronie czynnego udziału w przeprowadzaniu dowodu. Strona może więc zadawać pytania świadkom i biegłym oraz składać wyjaśnienia.
Bez danych, by nie wpływać na świadka
‒ Przed paroma laty zmieniła się praktyka organów. W zawiadomieniach zaprzestano podawania danych osobowych świadków, którzy mają być przesłuchiwani. Wcześniej nie było z tym żadnego problemu ‒ stwierdza Sławomir Sadocha, doradca podatkowy specjalizujący się w postępowaniach podatkowych. Jak twierdzi, kiedyś zakwestionował takie postępowanie urzędników i w odpowiedzi usłyszał, że wszystko po to, aby strona nie kontaktowała się przed planowanym przesłuchaniem ze świadkiem i nie wpływała na jego zeznania. ‒ To dziwne tłumaczenia, bo równie dobrze tak może postąpić sam urzędnik ‒ zaznacza Sławomir Sadocha.
W efekcie regułą stało się niepodawanie w zawiadomieniach danych osobowych świadków. ‒ Taka praktyka jest od lat. Wszystko po to, by strona nie dogadała się ze świadkiem. Tyle tylko, że brak tej kluczowej z perspektywy pełnomocnika informacji utrudnia rzetelne przygotowanie się do przesłuchania ‒ podkreśla Dariusz Malinowski, partner, szef zespołu ds. postępowań podatkowych i sądowych KPMG w Polsce. I dodaje: ‒ Mamy sprawę, która toczy się już od trzech lat i dotychczas zostało już przesłuchanych kilkaset osób, a kolejnych kilkaset jeszcze zostanie przesłuchanych. Jak przygotować się do tego, nie wiedząc, kto danego dnia będzie przesłuchiwany? Owszem, staramy się jakoś sobie radzić w tej sytuacji, np. mając przygotowane zestawy pytań. Najważniejsze jest jednak, aby w trakcie przesłuchania aktywnie uczestniczyć i dopilnować, by świadek nie czuł presji ze strony organu.
‒ Niestety organy odmawiają podawania tych danych nawet na wezwanie ‒ potwierdza Marek Kwietko-Bębnowski, doradca podatkowy. Jak mówi, stanowi to ogromne utrudnienie. ‒ Miałem kiedyś takie postępowanie w sprawie dewelopera, w trakcie którego przesłuchanych zostało około 330 świadków. W efekcie nie wiedziałem, kiedy przesłuchiwany będzie mało istotny dla sprawy świadek, np. nabywca mieszkania, który niewiele wiedział o procesie budowlanym, a kiedy ważny, bo mający istotną wiedzę, np. kierownik budowy czy inspektor nadzoru budowlanego – tłumaczy.
Nie udostępniają, bo nie muszą...
Tymczasem Ministerstwo Finansów w odpowiedzi z 17 września br. na nasze pytanie stwierdziło: „Art. 190 par. 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa obliguje organ do wskazania dowodu, który będzie przeprowadzony, co powoduje, że organ powinien wskazać jedynie środek dowodowy wymieniony w powołanym przepisie (np. dowód z zeznań świadka). Przepis ten nie nakłada jednak na organy obowiązku podawania danych osobowych świadków – co potwierdza orzecznictwo sądów administracyjnych, np. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z 30 stycznia 2018 r., sygn. akt I SA/Kr 1332/16”. I rzeczywiście sądy w tej sprawie przyznają rację fiskusowi. [ramka]
Co mówią sądy
Wyrok WSA w Poznaniu z 18 maja 2017 r., sygn. akt I SA/Po 1436/16
„(…) z art. 190 par. 1 ordynacji podatkowej wynika, że zawiadomienie winno dotyczyć jedynie miejsca i terminu przeprowadzenia dowodu, w tym dowodu z zeznań świadka. Organ nie miał zatem obowiązku informowania strony o danych personalnych świadków, których zamierza przesłuchać (…)”.
Wyrok WSA w Krakowie z 30 stycznia 2017 r., sygn. akt I SA/Kr 1332/16
„(…) Sąd nie podzielił zarzutu naruszenia art. 123 w związku z art. 190 par. 1 ordynacji podatkowej poprzez brak wskazania w zawiadomieniach o przesłuchaniach imienia i nazwiska świadków. Przywołany art. 190 par. 1 ordynacji podatkowej co prawda obliguje organ do wskazania dowodu, który będzie przeprowadzony, co powoduje, że organ powinien podać charakter dowodu (np. przesłuchanie świadka), niemniej jednak nie nakłada na organy obowiązku podawania danych osobowych świadków. Przepis art. 190 par. 1 ordynacji podatkowej ustanawia gwarancję realizacji zasady czynnego udziału strony w postępowaniu. Nakłada on na organ obowiązek zawiadomienia o miejscu i terminie przeprowadzenia dowodów z zeznań świadków, i ten obowiązek został przez organ wypełniony. Zawiadomienie takie nie jest tożsame z wezwaniem z art. 150 ordynacji podatkowej, gdzie organ ma obowiązek spersonifikować osobę wzywaną. Strona miała możliwość wzięcia udziału w przeprowadzeniu dowodów, a zarzut, że przez niewskazanie na zawiadomieniu nazwiska świadka strona nie mogła się przygotować do przesłuchania, jest nietrafiony szczególnie w sytuacji, gdy przeprowadzone dowody wynikały z wniosków dowodowych zgłoszonych przez skarżącą spółkę (por. wyrok WSA z 3 września 2009 r., sygn. akt I SA/Rz 612/09, wyrok WSA z 4 maja 2009 r., sygn. akt l SA/Bk15/09)”.
Wyrok NSA z 5 stycznia 2017 r., sygn. akt II FSK 3676/14
„Jak trafnie bowiem wywiódł Wojewódzki Sąd Administracyjny – odwołując się do wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 27 czerwca 2013 r. (II FSK 2181/11) – nie ma prawnego obowiązku zamieszczania w kierowanych do stron postępowania zawiadomieniach o przeprowadzeniu dowodu z zeznań świadków danych personalnych tych świadków. Brak tych danych w zawiadomieniu nie może więc świadczyć o ograniczeniu prawa skarżącego do czynnego udziału w postępowaniu i nie może naruszać art. 123 par. 1 ordynacji podatkowej. Wypada jedynie powtórzyć za Wojewódzkim Sądem Administracyjnym, że strona postępowania ma wgląd w akta sprawy i w ten sposób może uzyskać interesujące ją informacje odnośnie personaliów świadków przesłuchiwanych w określonym terminie, jeżeli jest to jej potrzebne do przygotowania się do tej czynności. Z kolei okoliczność, że postępowanie prowadzone jest w innej miejscowości, niż ta, w której znajduje się siedziba i miejsce zamieszkania skarżącego, ma charakter obiektywny i związane z tym ewentualne niedogodności dla skarżącego nie mogą świadczyć o ograniczeniu jego praw jako strony postępowania”.
‒ Patrzenie na sam tylko przepis art. 190 par. 1 ordynacji podatkowej na niewiele się zda. Konieczne jest bowiem spojrzenie na tę regulację od strony wykładni systemowej i funkcjonalnej, czyli w kontekście art. 123 par. 1 oraz art. 190 par. 2 ordynacji podatkowej. Pierwszy z nich mówi o tym, że organ podatkowy ma obowiązek zapewnić stronom czynny udział w każdym stadium postępowania, a przed wydaniem decyzji umożliwić im wypowiedzenie się co do zebranych dowodów i materiałów oraz zgłoszonych żądań. Zgodnie z drugim strona ma prawo brać udział w przeprowadzaniu dowodu, może zadawać pytania świadkom i biegłym oraz składać wyjaśnienia – mówi Sławomir Sadocha. – Jak zrealizować te obowiązki organu i prawo strony do czynnego udziału w postępowaniu bez umożliwienia stronie merytorycznego przygotowania do planowanej czynności? ‒ pyta ekspert. I dodaje: ‒ Co znamienne, to fakt, że do zmiany praktyki doszło bez zmiany przepisów prawa. Powstaje pytanie, na które ani organy, ani sądy nie chcą odpowiedzieć wprost: czy poprzednia praktyka informowania o danych osobowych świadków była niewłaściwa i naruszała obowiązujący porządek prawny? Jakimi przesłankami kierowały się organy, zmieniając tę praktykę? Zarówno organy podatkowe, jak i sądy w rzeczywistości ograniczają się do wykładni językowej, i to wyłącznie jednej jednostki redakcyjnej, tj. par. 1 art. 190. Nie chcą zauważyć, że realizacja par. 2 staje się w większości przypadków niewykonalna.
Dodatkowe utrudnienie dla strony stanowi to, że świadkowie przesłuchiwani są w miejscu przebywania, które nierzadko nie pokrywa się z miejscem zamieszkania, a wtedy przesłuchanie – w ramach pomocy prawnej – prowadzi inny organ podatkowy niż ten, który prowadzi postępowanie podatkowe. W takiej sytuacji strona w trakcie przesłuchania nie ma dostępu do akt sprawy prowadzonych przez organ podatkowy, by powołać się na konkretny dowód znajdujący się w aktach sprawy i np. formułując pytanie, okazać go świadkowi.
...ale zapowiedziano już zmiany
Od 2020 r. ta praktyka organów ma się jednak zmienić. W rządowym projekcie nowej ordynacji podatkowej w art. 354 par. 2 zapisano bowiem, że w przypadku przeprowadzenia dowodu z przesłuchania świadka organ podatkowy informuje o imieniu i nazwisku świadka, który ma zostać przesłuchany, oraz okoliczności, na jakie dowód ma zostać przeprowadzony.
Wprawdzie jest też projektowany par. 3, który mówi, że „przepisu par. 2 nie stosuje się, jeżeli naruszałoby to interes świadka lub prowadzonego postępowania. Dane świadka utajnia się we wszystkich dokumentach, które obejmują te dane”, ale za wcześnie jest przewidywać, czy stałby się on furtką wykorzystywaną przez organy podatkowe.
Co ciekawe, jak twierdzą autorzy projektu w uzasadnieniu, „powyższa zmiana podyktowana jest ekonomiką procesową, ponieważ w praktyce organy podatkowe kierują zawiadomienie o miejscu i terminie przeprowadzenia dowodu z zeznań świadka bez wskazania, kogo i na jaką okoliczność mają przesłuchać, zasłaniając się brakiem obowiązku wskazywania takich danych. Taki sposób procedowania nie znajduje racjonalnego uzasadnienia z uwagi na obowiązującą zasadę jawności dla strony postępowania (obecnie art. 178 ordynacji podatkowej), w tym możliwość wglądu w akta, sporządzania notatek, odpisów oraz kopii przy wykorzystaniu własnych przenośnych urządzeń”.
Dalej zaś czytamy: „Dodatkowo jednak, aby wprowadzone rozwiązanie nie prowadziło do wpływania na zeznania świadków, proponuje się wprowadzenie par. 2a [w obecnej wersji projektu chodzi o wspomniany par. 3 – przyp. red.], w myśl którego przepisu par. 2 nie stosuje się, jeżeli naruszałoby to interes świadka lub prowadzonego postępowania. Dane świadka są utajnione we wszystkich dokumentach, które obejmują te dane. W założeniu instytucja ta powinna mieć charakter wyjątkowy, stosowany tylko w przypadku, kiedy zachodzi podejrzenie występowania oszustw podatkowych. Korzystanie z tego wyjątku nie powinno stać się zasadą. Wynika to z całej filozofii zmiany regulacji w tym zakresie. W pierwszej bowiem kolejności, chcąc uczynić sytuację procesową bardziej transparentną, zdecydowano się, aby w zawiadomieniu o planowanej czynności organ obligatoryjnie informował o imieniu i nazwisku świadka, tak aby strona mogła podjąć decyzję, czy w takim przesłuchaniu chce uczestniczyć. Wyjątek pozwalający na utajnienie danych świadka, nie ma stanowić instrumentu, za pomocą którego wskazany obowiązek informacyjny będzie miał charakter pozorny, lecz powinien znajdować zastosowanie jedynie w sprawach o dużym ciężarze gatunkowym”.
opinia eksperta
Trudno racjonalnie uzasadnić obecne postępowanie organów
/>
Zbrzmienia art. 190 par. 1 ordynacji podatkowej nie wynika wprost obowiązek podawania w zawiadomieniu imienia i nazwiska świadka, który ma być przesłuchiwany. Co prawda można próbować wyinterpretować z niego, że te dane powinny być podawane, ale sąd i tak może uznać, że ich brak stanowi zarzut proceduralny niemający wpływu na wynik sprawy. Dlatego przy stawianiu takiego zarzutu istotne jest wykazanie, że brak wiedzy podatnika o tym, jaki konkretnie świadek będzie przesłuchiwany, miał wpływ na treść decyzji organu (np. podatnik nie mógł skonfrontować ze świadkiem w toku przesłuchania dokumentów przeczących jego zeznaniom, gdyż nie spodziewał się, że ten konkretnie świadek będzie słuchany, i nie miał przy sobie takich dokumentów). W szczególności powyższy zarzut naruszenia art. 190 par. 1 ordynacji mógłby być zasadny, gdyby się zdarzyło, że organ podatkowy utajnił dane świadka i wyłączył je z akt sprawy w drodze postanowienia. Brak informowania przez organy podatkowe o danych świadka, choć nie jest wprost sprzeczny z przepisami prawa, trudno racjonalnie uzasadnić. Strona i tak potencjalnie może sprawdzić te dane w aktach sprawy, co jedynie angażuje czas podatnika i inspektorów podatkowych. Oczywiście w razie szczególnej potrzeby organ podatkowy może utajnić dane świadka (wyłączyć te dane z akt sprawy), ale taka sytuacja powinna być wyjątkiem, a nie regułą.