Subskrybuj nas na Youtube
Y spółka z o.o. (podatnik VAT czynny) jest agencją ochrony działającą od 2007 r. Firma nie posiada statusu małego podatnika VAT i CIT, a VAT i zaliczki na CIT rozlicza za okresy miesięczne. Rokiem podatkowym agencji jest okres od 1 września do 31 sierpnia. Agencja 17 lipca 2018 r. podpisze z przedsiębiorcą umowę o świadczenie usług ochrony i dozoru mienia dotyczącą zakładu produkcyjnego przedsiębiorcy znajdującego się w województwie śląskim. Kontrahent, który jest osobą fizyczną (podatnik VAT czynny), zajmuje się produkcją naczyń z plastiku (talerze, kubki, sztućce). Podatek dochodowy rozlicza na zasadach podatku liniowego, prowadząc podatkową księgę przychodów i rozchodów metodą kasową. VAT i zaliczki na PIT rozlicza za okresy miesięczne.
Świadczenie na rzecz przedsiębiorcy przedmiotowych usług ochrony i dozoru mienia (zakładu produkcyjnego znajdującego się w województwie śląskim) podlega opodatkowaniu VAT – zob. art. 5 ust. 1 pkt 1, art. 8 ust. 1, art. 28a i art. 28b ustawy o VAT. Zasadą jest, iż w przypadku świadczenia usług obowiązek podatkowy powstaje z chwilą ich wykonania stosownie do art. 19a ust. 1 ustawy o VAT. Reguła ta nie znajduje jednak zastosowania do ustalenia momentu powstania obowiązku podatkowego m.in. w przypadku usług ochrony i dozoru mienia. Stosownie bowiem do art. 19a ust. 5 pkt 4 lit. b tiret czwarty ustawy o VAT, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury z tytułu świadczenia usług ochrony osób oraz usług ochrony, dozoru i przechowywania mienia – z wyjątkiem usług, do których stosuje się art. 28b, stanowiących import usług. Uwaga! W przypadku gdy podatnik nie wystawił faktury lub wystawił ją z opóźnieniem, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą upływu terminów wystawienia faktury określonych w art. 106i ust. 3 pkt 4 ustawy o VAT (tj. m.in. w przypadku usług ochrony osób oraz usług ochrony, dozoru i przechowywania mienia nie później niż upływem terminu płatności), a w przypadku gdy nie określono takiego terminu, z chwilą upływu terminu płatności (zob. art. 19a ust. 7 ustawy o VAT). Zatem na podatników świadczących usługi ochrony i dozoru mienia nałożono obowiązek wystawienia faktury nie później niż z upływem terminu płatności. Oznacza to, że w sytuacji gdy strony transakcji ustalą termin płatności i będzie on liczony od daty wystawienia faktury przez sprzedawcę lub daty otrzymania faktury przez kontrahenta oraz w przypadku zawarcia w treści faktury informacji o okresie, którego faktura dotyczy, obowiązek podatkowy powstanie zawsze z chwilą wystawienia faktury przez podatnika. W analizowanej sprawie obowiązek podatkowy od usług ochrony i dozoru mienia za sierpień 2018 r. powstanie z chwilą wystawienia faktury, tj. 8 sierpnia 2018 r.
Wykonanie usługi oraz ewentualne wcześniejsze otrzymanie zaliczki/zapłaty (zob. art. 19 ust. 8 ustawy o VAT) nie mają znaczenia dla ustalenia momentu powstania obowiązku podatkowego w VAT od tych usług. Ustalenie momentu wykonania usługi nie ma jednak znaczenia dla prawidłowego wystawienia faktury, gdyż powinna ona zawierać m.in. datę wykonania usługi (zob. art. 106e ust. 1 pkt 6 ustawy o VAT). Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że przedmiotowa usługa ochrony i dozoru mienia przewiduje miesięczne okresy rozliczeniowe, a zatem stosownie do art. 19a ust. 3 ustawy o VAT, należy ją uznawać za wykonaną z upływem każdego miesiąca. Na fakturze za sierpień 2018 r. jako datę wykonania sługi należy wskazać 31 sierpnia 2018 r. Należy tutaj dodać, iż w analizowanej sprawie wystawienie faktury dokumentującej te usługi 8 sierpnia 2018 r. było prawidłowe.
Podstawą opodatkowania jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika (zob. art. 29a ust. 1 ustawy o VAT). Podstawa opodatkowania obejmuje m.in. podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku (zob. art. 29a ust. 6 pkt 1 ustawy o VAT). Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, iż zgodnie z umową agencji ochrony przysługuje miesięczne wynagrodzenie w wysokości 200 zł netto. Zatem podstawa opodatkowania tych usług za sierpień 218 r. będzie ustalona przez strony kwota netto, tj. 200 zł.
Dla usług ochrony i dozoru mienia należy zastosować podstawową stawkę VAT wynoszącą aktualnie 23 proc. (zob. art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146a ustawy o VAT). Należny VAT wyniesie zatem 46 zł (200 zł x 23 proc.). Podsumowując, agencja ochrony w deklaracji VAT-7 za sierpień 2018 r. powinna wykazać jedynie podstawę opodatkowania tych usług ochrony i dozoru mienia w wysokości 200 zł oraz należny VAT w wysokości 46 zł.
Ustawa o CIT nie zawiera ogólnej definicji przychodu. Przyjmuje się, że przychodem, tj. źródłem dochodu, jest tylko ta wartość, która wchodząc do majątku podatnika, może powiększyć jego aktywa. Przychodem są wszelkie przysporzenia majątkowe o charakterze trwałym, których rzeczywiste otrzymanie – a w niektórych przypadkach już sam fakt, że są należne – powoduje obowiązek zapłaty podatku dochodowego. Zasadniczo o zaliczeniu danego przysporzenia majątkowego do przychodów decyduje definitywny charakter tego przysporzenia – w tym sensie, że w sposób ostateczny faktycznie powiększa ono aktywa (por. interpretacja indywidualna dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 22 grudnia 2017 r., nr 0111-KDIB2-1.4010.355.2017.1.ZK). Ustawa o CIT zawiera w art. 12 ust. 1 otwarty katalog przysporzeń majątkowych stanowiących przychody podatkowe. Zgodnie z nim przychodami są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym różnice kursowe (zob. art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT).
Za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont (art. 12 ust. 3 ustawy o CIT). Uwaga: Do przychodów nie zalicza się należnego VAT (art. 12 ust. 4 pkt 9 ustawy o CIT).
Zatem przychodem agencji ochrony z tytułu świadczonych usług ochrony i dozoru mienia za sierpień 2018 r. będzie ustalona przez strony kwota wynagrodzenia netto, tj. 200 zł. Zasadniczo w myśl art. 12 ust. 3a ustawy o CIT za datę powstania przychodu, o którym mowa w art. 12 ust. 3 ustawy o CIT, uważa się (z zastrzeżeniem art. 12 ust. 3c–3g oraz 3j–3m ustawy o CIT) dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień:
1) wystawienia faktury, albo
2) uregulowania należności.
Jeżeli strony ustalą, iż usługa jest rozliczana w okresach rozliczeniowych, za datę powstania przychodu uznaje się ostatni dzień okresu rozliczeniowego określonego w umowie lub na wystawionej fakturze, nie rzadziej niż raz w roku (art. 12 ust. 3c ustawy o CIT). W analizowanej sprawie przedmiotowe usługi ochrony i dozoru mienia są rozliczane w okresach miesięcznych, a zatem przychód z tytułu tych usług za sierpień 2018 r. powstanie 31 sierpnia 2018 r., tj. w ostatnim dniu przyjętego okresu rozliczeniowego/miesiąca.
Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, iż spółka nie posiada statusu małego podatnika CIT, a zatem właściwa stawka CIT dla niej wynosi 19 proc. podstawy opodatkowania, stosownie do art. 19 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT. Należny CIT od przedmiotowej usługi ochrony i dozoru mienia za sierpień 2018 r. wyniesie zatem 38 zł (200 zł x 19 proc.), przy założeniu, że przychody stanowią podstawę opodatkowania.
Schemat rozliczenia usług ochrony i dozoru mienia świadczonych przez agencję ochrony*
1. JAKI PODATEK
CIT
Przychody: 300 000 zł
Przychody: 200 zł
KUP: nie wystąpią (brak informacji w przedstawionym stanie faktycznym)
Zaliczka na CIT: 38 zł (200 zł x 19 proc.)
VAT
Podatek należny: 46 zł
Podatek naliczony: nie wystąpi (brak informacji w przedstawionym stanie faktycznym)
2. W JAKIEJ DEKLARACJI WYKAZAĆ PODATEK
CIT: nie ma obowiązku składać deklaracji zaliczkowej, spółka powinna jednak uwzględnić przychody z tej usługi (tj. 200 zł) przy obliczeniu zaliczki na podatek CIT za sierpień 2018 r., a po zakończeniu roku podatkowego uwzględnić je w CIT-8
VAT: w deklaracji VAT-7 za sierpień wykazuje w poz. 19 podstawę opodatkowania, tj. 200 zł, a w poz. 20 podatek należny, tj. 46 zł
3. TERMIN ZŁOŻENIA DEKLARACJI
CIT-8: do 30 listopada 2018 r. (rok podatkowy agencji kończy się 31 sierpnia 2018 r.)
VAT-7: do 25 września 2018 r.
JPK_VAT(3): do 25 września 2018 r.
* w schemacie rozliczenia pominięte zostały inne zdarzenia/czynności
Podstawa prawna
Ustawa z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2017 r. poz. 1221 ze zm.).
Ustawa z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2018 r. poz. 1036).
Rozporządzenie ministra finansów z 26 sierpnia 2003 r. w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów (t.j. Dz.U. z 2017 r. poz. 728).
Nabywca
VAT
W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy o VAT, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego (art. 86 ust. 1 in principio ustawy o VAT). Prawo do odliczenia podatku naliczonego przysługuje, gdy odliczenia tego dokonuje podatnik VAT czynny, a towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych podatkiem VAT (związek ten może mieć charakter bezpośredni lub pośredni), oraz nie zachodzą okoliczności wymienione w art. 88 ustawy o VAT (rozumiem, iż w przypadku przedsiębiorcy okoliczności wskazane w art. 88 ustawy o VAT nie zachodzą). Zakup usług ochrony i dozoru mienia dotyczącego zakładu produkcyjnego przedsiębiorcy prowadzącego działalność opodatkowaną podatkiem VAT, tj. produkcją naczyń z plastiku (talerze, kubki, sztućce itd.) uprawnia przedsiębiorcę do odliczenia podatku naliczonego od nabycia tych usług. Kwotę podatku naliczonego stanowi m.in. suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług (art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy o VAT). W analizowanej sprawie kwota podatku naliczonego wynosi 46 zł i wynika z otrzymanej faktury potwierdzającej usługi ochrony i dozoru mienia za sierpień 2018 r.
Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych lub importowanych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy (art. 86 ust. 10 ustawy o VAT). W analizowanej sprawie obowiązek podatkowy od nabytych usług dozoru i ochrony mienia powstał z chwilą wystawienia faktury przez Agencję Ochrony, tj. 8 sierpnia 2018 r., stosownie do art. 19a ust. 5 pkt 4 lit. b tiret czwarty i art. 19a ust. 7 w zw. z art. 106i ust. 3 pkt 4 ustawy o VAT. Po stronie przedsiębiorcy prawo do odliczenia podatku naliczonego od tych części w wysokości 46 zł powstaje zatem w rozliczeniu za sierpień 2018 r. W analizowanej sprawie odliczeniu przedmiotowego podatku naliczonego w deklaracji VAT-7 za sierpień 2018 r. nie sprzeciwia się art. 86 ust. 10b pkt 1 ustawy o VAT, gdyż faktura, z której wynika ten podatek naliczony, została otrzymana 8 sierpnia 2018 r.
Na potrzeby schematu rozliczenia zakładam, iż przedsiębiorca odliczenia tego dokona w deklaracji VAT-7 za sierpień 2018 r. Nie skorzysta – stosownie do art. 86 ust. 11 ustawy o VAT – z możliwości przesunięcia tego odliczenia na jeden z dwóch kolejnych okresów. Podsumowując, w deklaracji VAT-7 za sierpień 2018 r. przedsiębiorca może odliczyć podatek naliczony w wysokości 46 zł.
PIT
Kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 ustawy o VAT (art. 22 ust. 1 ustawy o VAT).
Zatem, aby wydatek poniesiony przez podatnika stanowił dla niego koszt uzyskania przychodu, musi spełniać następujące warunki:
– został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika, bowiem wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik, nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika;
– jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona;
– pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą;
– poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów;
– został właściwie udokumentowany;
– nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 23 ustawy o PIT nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.
Wydatki na zakup usług ochrony i dozoru mienia dotyczące zakładu produkcyjnego przedsiębiorcy – udokumentowane stosowną umową o oświadczenie tych usług i wystawioną przez agencje ochrony mienia fakturą – mogą stanowić dla przedsiębiorcy koszt uzyskania przychodów. Wydatki te będą kosztem uzyskania przychodów w kwocie netto, tj. za sierpień 2018 r. w wysokości 200 zł, gdyż podatek naliczony (46 zł) jako podlegający odliczeniu w deklaracji VAT-7 nie stanowi kosztu uzyskania przychodów stosownie do art. 23 ust. 1 pkt 43 ustawy o PIT. Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, iż przedsiębiorca dla celów podatku PIT prowadzi podatkową księgę przychodów i rozchodów metodą kasową, a zatem poniesione z tytułu zakupu tych usług ochrony i dozoru mienia wydatki powinien rozliczyć zgodnie z zasadą zawartą w art. 22 ust. 4 ustawy o PIT, zgodnie z którym koszty uzyskania przychodów są potrącane tylko w tym roku podatkowym, w którym zostały poniesione.
Za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów w przypadku podatników prowadzących podatkową księgę przychodów i rozchodów – stosownie do art. 22 ust. 6b ustawy o PIT – uważa się dzień wystawienia faktury (rachunku) lub innego dowodu stanowiącego podstawę do zaksięgowania (ujęcia) kosztu. Przedmiotowy wydatek (z tytułu nabycia tych usług ochrony i dozoru mienia) w kwocie 200 zł przedsiębiorca może zatem zaliczyć do kosztów podatkowych w sierpniu 2018 r.
Podstawą zapisów w podatkowej księdze przychodów i rozchodów są dowody księgowe, którymi są m.in. faktury (zob. par. 12 ust. 3 pkt 1 rozporządzenia w sprawie podatkowej księgi przychodów i rozchodów). Zakup usług dozoru i ochrony mienia udokumentowany fakturą otrzymaną od agencji ochrony przedsiębiorca powinien wpisać do podatkowej księgi przychodów i rozchodów po stronie kosztów uzyskania przychodów w kolumnie 13. Jak wynika z objaśnień do podatkowej księgi przychodów i rozchodów, „kolumna 13 jest przeznaczona do wpisywania pozostałych kosztów (poza wymienionymi w kolumnach 10–12), z wyjątkiem kosztów, których zgodnie z art. 23 ustawy o podatku dochodowym nie uznaje się za koszty uzyskania przychodów. W kolumnie tej wpisuje się w szczególności takie wydatki, jak: czynsz za lokal, opłatę za energię elektryczną, gaz, wodę, c.o., opłatę za telefon, zakup paliw, wydatki dotyczące remontów, amortyzację środków trwałych, składki na ubezpieczenie emerytalne i rentowe pracowników w części finansowanej przez pracodawcę, składki na ubezpieczenie wypadkowe pracowników, wartość zakupionego wyposażenia”.©℗
Schemat rozliczenia zakupu usług ochrony i dozoru mienia przez przedsiębiorcę* ©℗
1. JAKI PODATEK WYSTĄPI
VAT
Podatek należny: nie wystąpi
Podatek naliczony: 46 zł
PIT
Przychody: po stronie spółki nie wystąpią
Koszty uzyskania przychodów: 200 zł
2. W JAKIEJ DEKLARACJI WYKAZAĆ PODATEK
VAT: w deklaracji VAT-7 za sierpień wartość netto w poz. 45: 200 zł oraz podatek naliczony w poz. 46: 46 zł
PIT: przedsiębiorca nie ma obowiązku składać deklaracji zaliczkowej, powinien jednak uwzględnić przedmiotowe koszty uzyskania przychodów w kwocie 200 zł przy obliczeniu zaliczki na PIT podlegającej wpłacie do urzędu skarbowego, a po zakończeniu roku podatkowego uwzględnić go w zeznaniu rocznym PIT-36L.
3. TERMIN ZŁOŻENIA DEKLARACJI
VAT-7: 25 września 2018 r.
JKP_VAT(3): 25 września 2018 r.
PIT-36L: 30 kwietnia 2019 r.
* w schemacie rozliczenia pominięte zostały inne zdarzenia/czynności
