PROBLEM: Przewoźnik otrzymał zlecenie przewiezienia szkła. Towar został załadowany na samochód przez zleceniodawcę, a nie kierowcę zatrudnionego przez przewoźnika. W czasie rozładunku stwierdzono zacieki na szkle. Przyczyną ich powstania nie było jednak uszkodzenie pojazdu, lecz warunki atmosferyczne, które spowodowały skraplanie się wody pod plandeką. Przy czym towar nie został odpowiednio zabezpieczony przez zleceniodawcę – szkło nie zostało zafoliowane, tylko było przewożone w kartonowych opakowaniach. Ponadto zleceniodawca nie zastrzegł, iż towar ma być przewieziony odpowiednio przystosowaną do tego naczepą. Przewoźnik został jednak obciążony przez firmę spedycyjną notą obciążeniową. Czy przedsiębiorca może zaliczyć tę notę do kosztów prowadzonej działalności?
● Izba Administracji Skarbowej w Krakowie odpowiedziała DGP
Jolanta Trela, kierownik pierwszego działu podatków dochodowych, podatków majątkowych i sektorowych
W świetle art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych za koszty uzyskania przychodów należy uznać wszystkie racjonalnie i gospodarczo uzasadnione oraz definitywnie poniesione wydatki, których celem jest osiągnięcie przychodów lub zachowanie albo zabezpieczenie ich źródła, związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, o ile nie zostały one wymienione w katalogu kosztów (wydatków) zawartym w art. 16 ust. 1 ustawy.
Reklama
Przepis art. 16 ust. 1 pkt 22 ustawy o CIT stanowi, że nie mogą zostać uznane za koszt uzyskania przychodu kary umowne i odszkodowania poniesione tytułem wad dostarczonych towarów, wykonanych robót i usług oraz zwłoki w dostarczeniu towaru wolnego od wad albo zwłoki w usunięciu wad towarów albo wykonanych robót i usług. Przepis ten z katalogu możliwych kosztów uzyskania przychodu wyłącza te kary umowne i odszkodowania, których podstawą dochodzenia są:

Reklama
● wady dostarczonych towarów, wykonanych robót i usług;
●zwłoka w dostarczaniu towaru wolnego od wad;
● zwłoka w usunięciu wad towarów albo wykonanych usług.
Z treści zapytania wynika, że przewoźnik został obciążony karą za to, że przewożony towar uległ w transporcie uszkodzeniu. Zatem, jeżeli nałożenie kary umownej było konsekwencją niewłaściwego, wadliwego wykonania umowy, to zapłacona kara, w myśl art. 16 ust. 1 pkt 22 ustawy, nie może być uznana za koszt uzyskania przychodów.
Należy równocześnie zauważyć, że kary umowne dochodzone na podstawie innego tytułu niż wymieniony w art. 16 ust. 1 pkt 22 ustawy o CIT mogą być rozpoznawane jako koszt uzyskania przychodu tylko w sytuacji, gdy spełniony zostanie ogólny warunek z art. 15 ust. 1 ustawy. Decydującym kryterium przy ich kwalifikacji prawnej, jako kosztu uzyskania przychodów w rozumieniu tego przepisu, pozostaje kryterium celu poniesienia kosztu. Niezbędne jest istnienie bezpośredniego lub pośredniego związku pomiędzy kosztem a realizacją wymienionych w tym przepisie celów. Wobec powyższego w przypadku kary niewyszczególnionej w art. 16 ust. 1 pkt 22 ustawy i niespełniającej przesłanek określonych w art. 15 ust. 1 ustawy, gdy zarazem poniesienie tego rodzaju sankcji nie stanowi sposobu zachowania czy zabezpieczenia źródła przychodu, jej zapłata nie jest kosztem uzyskania przychodów.
EKSPERT RADZI
Istotny jest brak odpowiedzialności za powstałą szkodę
Tomasz Wojdal  radca prawny, KRS Kancelaria / Dziennik Gazeta Prawna
W analizowanej sytuacji przewoźnik jest uprawniony do zaliczenia noty obciążeniowej (dokumentującej odszkodowanie) do kosztów działalności.
Zgodnie z ustawą o podatku dochodowym od osób fizycznych do kosztów uzyskania przychodu można zaliczyć koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 ustawy o PIT.
W niniejszej sytuacji wyłączenie z kosztów – jakie należy uwzględnić – wynika z art. 23 ust. 1 pkt 19 ustawy o PIT. Przepis ten stanowi, że nie uważa się za koszty uzyskania przychodu kar umownych i odszkodowań z tytułu wad dostarczonych towarów, wykonanych robót i usług. Wyłączenie z kosztów dotyczy tylko odszkodowań lub kar umownych związanych z wadliwym wykonaniem usługi. Inne odszkodowania można zliczyć do kosztów uzyskania przychodów.
Istotne jest zatem ustalenie, czy przewoźnik prawidłowo wykonał usługę przewozu, tj. czy ponosi odpowiedzialność za powstałą szkodę. To wymaga analizy obowiązków nadawcy i przewoźnika przy nadaniu towaru. Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy – Prawo przewozowe, to nadawca jest obowiązany oddać przewoźnikowi rzeczy w stanie umożliwiającym ich prawidłowy przewóz i wydanie bez ubytku i uszkodzenia. W przypadku gdy przewoźnik nie zgłasza zastrzeżeń co do stanu przesyłki w momencie jej nadawania, obowiązuje domniemanie, zgodnie z którym przesyłka znajdowała się w stanie należytym (art. 781 par. 2 kodeksu cywilnego). Domniemanie to może zostać obalone przez przewoźnika. W tym celu musi on wykazać, że to w skutek zastosowania przez nadawcę niewłaściwego opakowania doszło do powstania szkody. Wówczas zwolni się z odpowiedzialności za powstałe szkody w trakcie transportu. Również w sytuacji, gdy przewoźnik (kierowca samochodu) nie ma wpływu na sposób załadunku towarów przez nadawcę, przewoźnik nie ponosi odpowiedzialności za uszkodzenia w transporcie (np. wyrok Sądu Rejonowego dla m.st. Warszawy w Warszawie z 21 kwietnia 2015 r., sygn. akt XVI GC 1597/13, Portal Orzeczeń Sądów Powszechnych).
W analizowanej sprawie przewoźnik nie miał wpływu na sposób opakowania szklanych towarów. Opakowania dostarczył nadawca. Przewoźnik nie sprawdzał i nie miał obowiązku otwierania kartonów oraz weryfikacji, w jaki sposób zleceniodawca usługi opakował szkło. Przewoźnik wykaże więc brak swojej odpowiedzialności za powstałe szkody, a to oznacza że wykonał usługę prawidłowo.
Zapłata noty obciążeniowej w tych okolicznościach faktycznych jest działaniem służącym zabezpieczeniu źródła przychodów. W przyszłości bowiem nadawca może dalej kontynuować współpracę z przewoźnikiem po uregulowaniu przez niego noty. Nota dokumentuje szkodę, lecz szkoda nie jest spowodowana wadliwym wykonaniem usługi przez przewoźnika. Dlatego nie jest objęta wyłączeniem z kosztów uzyskania przychodów wskazanym w art. 23 ust. 1 pkt 19 ustawy o PIT. Wydatek zaś został prawidłowo udokumentowany, bowiem odszkodowania dokumentowane są notami obciążeniowymi.
Izba Administracji Skarbowej w Krakowie w powyższym stanowisku zaprezentowała takie samo stanowisko. Wskazała, iż nie mogą stanowić kosztu odszkodowania poniesione m.in. tytułem wad wykonanych usług (np. usług transportowych). Odszkodowanie w przedstawionym stanie faktycznym nie jest spowodowane wadliwym wykonaniem usługi przez przewoźnika.
Zatem w przedstawionym stanie faktycznym zapłacone odszkodowanie nie jest objęte wyłączeniem z kosztów o którym mowa w art. 23 ust. 1 pkt 19 PIT czy też 16 ust. 1 pkt 22 CIT. Skoro nie jest objęte wyłączeniem, to można to odszkodowanie zaliczyć do kosztów.
Podstawa prawna
Art. 15 ust. 1, art. 16 ust. 1 pkt 22 ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2016 r. poz. 1888 ze zm.).
Art. 23 ust. 1 pkt 19 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2016 r. poz. 2032 ze zm.).
Ustawa z 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz.U. z 2016 r. poz. 380 ze zm.).
Ustawa z 15 listopada 1984 r. – Prawo przewozowe (t.j. Dz.U. z 2015 r. poz. 915 ze zm.).