Wynika tak z najnowszych interpretacji indywidualnych. Uzasadnieniem jest to, że wszystko, co ma miejsce po wniesieniu do spółki przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części (ZCP), należy traktować jako czynności odrębne od dokonanych przed aportem.
Przykładowo, jeżeli klient zwróci towary już po nabyciu przez spółkę przedsiębiorstwa lub ZCP, to koszty podatkowe z tego tytułu koryguje spółka, a nie ten, kto wniósł aport. Jeśli spółce uda się wyegzekwować wierzytelność nabytą w ramach ZCP, to będzie to przychodem dla niej, a nie wnoszącego wkład do niej.
Z potransakcyjnymi rabatami i opustami jest ten problem, że nie ma przepisów szczególnych, które regulowałyby ich skutki podatkowe, gdy dojdzie do wniesienia przedsiębiorstwa lub ZPC. Z tego powodu fiskus przyjmuje wykładnię najmniej korzystną dla podatników: spółka, która udzieli rabatów i opustów, nie może zmniejszyć przychodów, bo to nie ona dokonała transakcji głównej (przychód należny z tytułu sprzedaży wykazał podmiot wnoszący aport). Z drugiej strony, gdyby zamiast udzielenia rabatu, spółka zażądała dopłaty do ceny, to – według organów – właśnie ona, a nie wnoszący wkład, będzie musiała rozpoznać przychód. Taka wykładania jest skutkiem braku sukcesji podatkowej przy aporcie. Ordynacja podatkowa wymienia wprost sytuacje, w których dochodzi do przejścia praw i obowiązków wobec budżetu. Tak jest przy przekształceniach, podziałach i połączeniach spółek (art. 93 - 93c o.p.), ale nie przy aporcie. Dlatego spółka, do której wniesiono przedsiębiorstwo lub ZCP, przejmuje jego zobowiązania cywilnoprawne, np. handlowe, ale nie prawa i obowiązki podatkowe.
Wyjątkiem jest amortyzacja. Artykuł 16g ust. 10a oraz art. 16h ust. 3a ustawy o CIT wymuszają na spółce nabywającej przedsiębiorstwo lub jego zorganizowaną część, aby przyjęła takie same:
wwartość początkową nabytych środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych,
wodpisy amortyzacyjne,
wmetody amortyzacji.
O pewnej kontynuacji można też mówić przy ustalaniu kosztów uzyskania przychodu z tytułu nabycia wkładu niepieniężnego w postaci przedsiębiorstwa lub ZPC (art. 15 ust. 1s ustawy o CIT).
Stan faktyczny Problem Stanowisko wnoszącego aport Stanowisko dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach Numer interpretacji (wszystkie zostały wydane 8 lutego 2017 r.)
Faktura dokumentująca zakup towarów lub usług związanych z ZCP wpłynie do wnoszącego aport jeszcze przed datą wniesienia ZCP do spółki i zostanie zaksięgowana w jego ewidencji rachunkowej. Kto ma prawo do zaliczenia kosztu wynikającego z takiej faktury do kosztów uzyskania przychodów? Wnoszący aport będzie miał prawo zaliczyć koszt wynikający z takiej faktury do kosztów uzyskania przychodów niezależnie od tego, czy zobowiązanie zostanie uregulowane przez wnoszącego aport, czy przez spółkę po przeniesieniu zobowiązania do spółki w ramach transferu ZCP. Zgodne ze stanowiskiem wnoszącego aport 2461-IBPB-1-2.4510.1002.2016.1.KP
Faktura dokumentująca zakup towarów lub usług związanych z ZCP wpłynie do spółki już po dacie wniesienia ZCP (wpłynie bezpośrednio do spółki albo wpłynie do wnoszącego aport i zostanie przekazana do spółki). Zostanie zaksięgowana w ewidencji rachunkowej spółki. Kto ma prawo do zaliczenia kosztu wynikającego z takiej faktury do kosztów uzyskania przychodów? Spółka będzie miała prawo zaliczyć koszt wynikający z takiej faktury do kosztów uzyskania przychodów niezależnie od tego, czy zobowiązanie zostanie uregulowane przez spółkę, czy jeszcze przez wnoszącego aport przed wniesieniem do niej ZCP. Zgodne ze stanowiskiem wnoszącego aport 2461-IBPB-1-2.4510.1133.2016.1.KP
Produkty lub towary handlowe zostaną sprzedane przez wnoszącego aport. Kto ma prawo do rozpoznania kosztów uzyskania przychodów bezpośrednio związanych z tymi przychodami? Wnoszący aport ma prawo do rozpoznania kosztów uzyskania przychodów bezpośrednio związanych z tymi przychodami niezależnie od tego, czy koszty te (ekonomicznie) zostały pokryte przez wnoszącego aport, czy też przez spółkę. Zgodne ze stanowiskiem wnoszącego aport 2461-IBPB-1-2.4510.1134.2016.1.KP
Produkty lub towary handlowe (wniesione aportem w ramach ZCP) zostaną sprzedane przez spółkę. Kto ma prawo do rozpoznania kosztów uzyskania przychodów bezpośrednio związanych z tymi przychodami? Spółka ma prawo do rozpoznania kosztów uzyskania przychodów bezpośrednio związanych z tymi przychodami niezależnie od tego, czy koszty te (ekonomicznie) zostały pokryte z majątku spółki, czy przez wnoszącego aport. Zgodne ze stanowiskiem wnoszącego aport 2461-IBPB-1-2.4510.1135.2016.1.KP
Otrzymanie przez spółkę zapłaty z tytułu egzekwowania wierzytelności nabytych aportem w ramach ZCP 1) Czy otrzymanie przez spółkę zapłaty z tytułu egzekwowania wierzytelności nabytych aportem w ramach ZCP jest dla niej przychodem podatkowym?2) Co jest dla spółki kosztem podatkowym związanym z takimi przychodami? 1) Otrzymanie przez spółkę zapłaty z tytułu egzekwowania wierzytelności nabytych aportem w ramach ZCP jest dla niej przychodem podatkowym.2) Kosztem uzyskania przychodów związanym z takimi przychodami jest dla spółki wartość nominalna wierzytelności nabytej aportem. Tylko częściowo zgodne ze stanowiskiem wnoszącego aport:1) Otrzymanie zapłaty z tytułu wierzytelności nabytych w ramach wkładu niepieniężnego jest dla spółki przychodem podatkowym.2) Kosztem uzyskania przychodów związanym z takimi przychodami jest dla spółki wartość nominalna udziałów wydanych przez spółkę w zamian za aport w części przypadającej na uregulowaną wierzytelność. 2461-IBPB-1-2.4510.1136.2016.1.KP
Przyjęcie przez spółkę zwrotu towaru od klienta (który kupił ten towar od wnoszącego aport) oraz zwrot należności takiemu klientowi. Kto może pomniejszyć przychód podatkowy o wartość dokonanego zwrotu? Spółka może pomniejszyć przychód podatkowy o wartość dokonanego zwrotu.Wnoszący aport nie powinien korygować wysokości swoich przychodów, mimo że to on pierwotnie rozpoznał przychody ze sprzedaży tego towaru. Nie można tego traktować jako zwrotu towaru, bo towar został sprzedany przez wnoszącego aport, a nie przez spółkę (która nie jest jego następcą prawnym). Słowem, spółka nie może skorygować przychodu, bo zbycie tego towaru przez wnoszącego aport nie było dla niej przychodem należnym. Należy to traktować jako nabycie towaru przez spółkę. Wydatek związany z rozliczeniem się z klientem będzie dla spółki kosztem uzyskania przychodu dopiero wtedy, gdy sama ten towar sprzeda. 2461-IBPB-1-2.4510.1137.2016.1.KP
Spółka zwróci dostawcy towar pierwotnie kupiony przez wnoszącego aport (a następnie wniesiony do spółki w ramach aportu ZCP) i otrzyma od dostawcy należność za zwrócony towar. Kto musi zmniejszyć koszty uzyskania przychodu wykazane pierwotnie przez wnoszącego aport w związku z zakupem tego towaru? Spółka musi zmniejszyć koszty uzyskania przychodów, pomimo że pierwotnie koszty były rozpoznane przez wnoszącego aport. Wnoszący aport nie powinien korygować wysokości swoich kosztów uzyskania przychodów. Nie można tego traktować jako zwrotu towaru, bo towar został kupiony przez wnoszącego aport, a nie przez spółkę (która nie jest jego następcą prawnym). Słowem, spółka nie może skorygować kosztów uzyskania przychodu, bo to nie ona rozpoznała koszt podatkowy w związku z tym zakupem. Wnoszący aport nie ma obowiązku korekty kosztów uzyskania przychodu. 2461-IBPB-1-2.4510.1138.2016.1.KP
Potransakcyjne zmniejszenie ceny (rabaty, opusty) albo jej zwiększenie (dopłata do ceny) Kto zmniejszy albo zwiększy przychód podatkowy z tytułu potransakcyjnego zmniejszenia albo zwiększenia ceny? Spółka, jako podmiot będący stroną umów z klientami w momencie dokonywania korekt rozliczeń, powinna pomniejszyć albo powiększyć przychód podatkowy z tytułu potransakcyjnego zmniejszenia albo zwiększenia ceny (z wyjątkiem zmian wynikających z usuwania skutków błędów rachunkowych lub innych oczywistych pomyłek), mimo że korekty rozliczeń dotyczą sprzedaży dokonanej przez wnoszącego aport przed wniesieniem aportem ZCP. Brak przepisów szczególnych, które by to regulowały. W związku z tym spółka niebędąca następcą prawnym wnoszącego aport nie może zmniejszyć przychodów na skutek potransakcyjnego zmniejszenia ceny (np. udzielonego przez nią, po otrzymaniu aportu, rabatu, opustu). Transakcja, dla której udzielono rabat, została bowiem dokonana przez wnoszącego aport, a nie przez spółkę (to on wykazał przychód należny z tytułu sprzedaży).Natomiast w razie otrzymania przez spółkę pieniędzy z tytułu potransakcyjnego zwiększenia ceny (np. wskutek dopłaty do ceny) spółka będzie musiała rozpoznać przychód na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT. 2461-IBPB-1-2.4510.1139.2016.1.KP
Potransakcyjne zmniejszenie ceny (rabaty, opusty) albo jej zwiększenie (dopłata do ceny) Kto zmniejszy albo zwiększy koszty uzyskania przychodów z tytułu potransakcyjnego zmniejszenia albo zwiększenia ceny? Spółka, jako podmiot będący stroną umów z dostawcami w momencie dokonywania korekt rozliczeń, powinna zmniejszyć albo zwiększyć koszty uzyskania przychodów z tytułu potransakcyjnego zmniejszenia albo zwiększenia ceny (z wyjątkiem zmian wynikających z usuwania skutków błędów rachunkowych lub innych oczywistych pomyłek), mimo że korekty rozliczeń dotyczą zakupów dokonanych przez wnoszącego aport przed wniesieniem aportem ZCP . Brak przepisów szczególnych, które by to regulowały. W związku z tym spółka (niebędąca następcą prawnym wnoszącego aport) będzie musiała wykazać przychód w momencie otrzymania zwrotu pieniędzy z tytułu potransakcyjnego zmniejszenia ceny (np. na skutek rabatu udzielonego spółce po uzyskaniu przez nią aportu).Natomiast w razie dokonania przez spółkę dopłaty z tytułu potransakcyjnego zwiększenia ceny spółka nie będzie mogła zaliczyć tego wydatku do kosztów uzyskania przychodu. Spółka nie może natomiast zmniejszyć kosztów uzyskania przychodu, ponieważ wydatek ten dotyczy transakcji dokonanej przez inny podmiot – przez wnoszącego aport, którego spółka nie będzie następcą prawnym. 2461-IBPB-1-2.4510.1140.2016.1.KP
Podstawa prawna
Ustawa z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2016 r. poz. 1888).
Ustawa z 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2017 r. poz. 201).