W grudniu spółka sprzedała wyroby gotowe dostawcy z Francji. Do końca roku nie otrzyma zapłaty, bo termin przypada dopiero w styczniu 2016 r. Również w grudniu zakupiliśmy towary od kontrahenta z Niemiec. Zapłata za towary nastąpi w styczniu. W jaki sposób wycenić rozrachunki z zagranicznym kontrahentem na dzień bilansowy?
Zgodnie z art. 30 ust. 1 ustawy o rachunkowości nie rzadziej niż na dzień bilansowy wycenia się wyrażone w walutach obcych:
1) składniki aktywów (z wyłączeniem udziałów w jednostkach podporządkowanych wycenianych metodą praw własności) i pasywów po obowiązującym na ten dzień średnim kursie ogłoszonym dla danej waluty przez Narodowy Bank Polski (z zastrzeżeniem);
2) gotówkę znajdującą się w jednostkach prowadzących kupno i sprzedaż walut obcych po kursie, po którym nastąpił jej zakup, jednak w wysokości nie wyższej od średniego kursu ogłoszonego na dzień wyceny dla danej waluty przez Narodowy Bank Polski.
WAŻNE
31 grudnia 2015 r. mija termin złożenia do urzędu skarbowego zawiadomienia o rezygnacji w 2016 r. z metody bilansowej (rachunkowej) ustalania różnic kursowych
Po jakim kursie
Wskazane z pkt 1 zastrzeżenie dotyczy sytuacji, gdy wyrażone w walutach obcych operacje gospodarcze ujmuje się w księgach rachunkowych na dzień ich przeprowadzenia – o ile odrębne przepisy dotyczące środków pochodzących z budżetu Unii Europejskiej i innych krajów Europejskiego Obszaru Gospodarczego oraz środków niepodlegających zwrotowi, pochodzących ze źródeł zagranicznych, nie stanowią inaczej – odpowiednio po kursie:
1) faktycznie zastosowanym w tym dniu wynikającym z charakteru operacji – w przypadku sprzedaży lub kupna walut oraz zapłaty należności lub zobowiązań;
2) średnim ogłoszonym dla danej waluty przez Narodowy Bank Polski z dnia poprzedzającego ten dzień w przypadku zapłaty należności lub zobowiązań, jeżeli nie jest zasadne zastosowanie kursu, o którym mowa w pkt 1, a także w przypadku pozostałych operacji.
Różnice kursowe dotyczące inwestycji długoterminowych wyrażonych w walutach obcych powstałe na dzień ich wyceny rozlicza się w sposób określony w art. 35 ust. 2 i 4 ustawy o rachunkowości. Różnice kursowe (z zastrzeżeniem ust. 5–7 art. 30) dotyczące pozostałych aktywów i pasywów wyrażonych w walutach obcych powstałe na dzień ich wyceny oraz przy zapłacie należności i zobowiązań w walutach obcych, jak również sprzedaży walut, zalicza się odpowiednio do przychodów lub kosztów finansowych. W uzasadnionych przypadkach zalicza się do kosztu wytworzenia produktów lub ceny nabycia towarów, a także ceny nabycia lub kosztu wytworzenia środków trwałych, środków trwałych w budowie lub wartości niematerialnych i prawnych. [przykład]
Dwa sposoby
Podatnicy prowadzący księgi rachunkowe dla potrzeb ustalenia podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym mogą ustalać różnice kursowe na podstawie jednej z dwóch metod: podatkowej lub rachunkowej.
Wybór metody rachunkowej jest jednak ograniczony tylko do podmiotów, których sprawozdanie finansowe będzie poddawane corocznemu badaniu przez podmiot do tego uprawniony. Wybrana metoda musi być stosowana w sposób ciągły przez minimum trzy lata i podatnik o wyborze tej metody musi powiadomić urząd skarbowy. Obowiązki wynikają z artykułu 9b ustawy o CIT i artykuł 14b ustawy o PIT.
Podatnicy, którzy wybrali metodę rachunkową, zaliczają odpowiednio do przychodów lub kosztów uzyskania przychodów ujęte w księgach rachunkowych różnice kursowe z tytułu transakcji walutowych i wynikające z dokonanej wyceny składników aktywów i pasywów wyrażonych w walucie obcej, a także wyceny pozabilansowych pozycji w walutach obcych. Wycena ta dla celów podatkowych powinna być dokonywana na ostatni dzień każdego miesiąca i na ostatni dzień roku podatkowego lub na ostatni dzień kwartału i na ostatni dzień roku podatkowego albo tylko na ostatni dzień roku podatkowego, z tym że wybrany termin wyceny musi być stosowany przez pełny rok podatkowy i nie może być zmieniany.
Z pytania nie wynika, czy firma podlega badaniu sprawozdania finansowego. Jeżeli więc podmiot nie podlega badaniu albo wybrał podatkową metodę rozliczania różnic kursowych, to ustalone w przykładzie różnice nie będą stanowiły kosztu uzyskania przychodu. Jeżeli wybrał podatkową metodę rozliczania różnic kursowych, a podlega obowiązkowi badania, to musi ustalić aktywa i rezerwy z tytułu odroczonego podatku. [przykład 2]
Jeżeli sprawozdanie finansowe podmiotu podlega corocznemu badaniu przez biegłego rewidenta i wybrał on dla ustalania różnic kursowych metodę podatkową, to ustalone różnice kursowe stanowią koszt i przychód podatkowy. Nie ma więc potrzeby ustalania podatku odroczonego.
PRZYKŁAD 1
Rozliczenia
10 grudnia spółka sprzedała wyroby gotowe do Francji. W tym samym dniu nabyła towary od dostawcy z Niemiec. Na dzień bilansowy żaden rozrachunek nie został zapłacony. Dla przejrzystości zapisów pominięto rozchód sprzedanych wyrobów i przyjęcie zakupionych towarów.
Objaśnienia:
1. Sprzedaż wyrobów gotowych do kontrahenta z Francji 10 grudnia 2015 r. kwota 43 402 zł (10 000 euro x 4,3402 zł, tj. wg kursu z 9 grudnia 2015 r.);
2. Zakup towarów w Niemczech 10 grudnia 2015 r. kwota 108 505 zł (25 000 euro x 4,3402 zł);
3. Wycena na dzień bilansowy (31.12.2015 r.) rozrachunków (kurs przykładowy – 4,2156 zł):
● Należności – 42 156 zł (10 000 euro x 4,2156);
● Zobowiązań – 105 390 zł (25 000 euro x 4,2156);
● Ustalenie różnic kursowych:
a) od należności 10 000 euro x (4,3402 – 4,2156) = 1246 zł;
b) 0d zobowiązań 25 000 euro x (4,3402 – 4,2156) = 3115 zł.
PRZYKŁAD 2
Odroczony
Jeżeli podmiot z przykładu 1 wybrał podatkową metodę rozliczania różnic kursowych, a podlega obowiązkowi badania, to musi ustalić aktywa i rezerwy z tytułu odroczonego podatku.
Objaśnienia:
1. Aktywa z tytułu odroczonego podatku kwota 237 zł (1246 zł x 19 proc.);
2. Rezerwa na podatek odroczony kwota 592 zł (3115 zł x 19 proc.).
Wyniki zostały zaokrąglone do pełnej złotówki.
Podstawa prawna
Ustawa z 29 września 1994 r. o rachunkowości (t.j. Dz.U. z 2013 r. poz. 330 ze zm.). Ustawa z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 361 ze zm.). Ustawa z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2014 r. poz. 851 ze zm.).