Dotychczas było to możliwe wyłącznie na podstawie interpretacji. Po nowelizacji sama ustawa będzie przewidywała kryteria wskazujące, kiedy takie postępowanie będzie dopuszczalne.

Zgodnie z art. 29a ust. 7 pkt 3 ustawy o VAT podstawa opodatkowania nie obejmuje kwot otrzymanych od nabywcy lub usługobiorcy jako zwrot udokumentowanych wydatków poniesionych w imieniu i na rzecz nabywcy lub usługobiorcy i ujmowanych przejściowo przez podatnika w prowadzonej przez niego ewidencji na potrzeby podatku.

Oznacza to, że podatnik ponoszący wydatek w imieniu i na rzecz klienta, jeśli ten wydatek nie jest ujmowany w rachunku wyników (tylko na koncie rozliczeniowym lub pozabilansowym), nie odliczy VAT, zaś obciążając nim klienta – podatku nie naliczy. W rezultacie podatnik taki będzie wyłącznie „agentem rozliczeniowym” w transakcji – sprzedawca (inny podmiot) będzie wykonywał świadczenie bezpośrednio na rzecz nabywcy, natomiast obciążał będzie podatnika, który następnie przeniesie te koszty na nabywcę. I sprzedawca, i nabywca powinni być świadomi, że transakcja jest realizowana bezpośrednio między nimi. Oznacza to, że np. w razie wad w wykonaniu usług (dostarczonym towarze) roszczenie nabywcy będzie kierowane bezpośrednio do sprzedawcy, a nie do podatnika.

Podatnik, obciążając nabywcę kosztami, nie powinien wystawiać faktur czy paragonów, bo to sprzedawca zarejestruje sprzedaż bezpośrednio do klienta. Jeśli sprzedawca zafakturuje podatnika, to nikt VAT nie odliczy: podatnik nie może – bo nie jest nabywcą, nabywca nie może – bo nie dostał faktury. Kluczowe więc będzie zapewnienie prawidłowych procedur fakturowania.

Trzeba także pamiętać, że powyższe regulacje już dawno powinny być wprowadzone do krajowego ustawodawstwa, czego wymagało od nas prawo unijne. Pomimo zatem, że na wejście w życie art. 29a ust. 7 pkt 3 ustawy o VAT trzeba poczekać do 1 stycznia 2014 r., to regulację tę można stosować bezpośrednio, powołując się na art. 79 lit. c dyrektywy VAT.

Niestety implementacja tego przepisu nie dość, że jest spóźniona, to jeszcze jest niedoskonała. Brzmienie ustawy o VAT nieprecyzyjnie wskazuje, na jakim koncie podatnik powinien ujmować wydatki poniesione za klientów, aby nie naliczać VAT przy pobieraniu od nich należności. Zgodnie z dyrektywą powinny to być wydatki zaksięgowane na koncie przejściowym, a nie, jak to wynika z omawianej nowelizacji, wydatki „ujmowane przejściowo w prowadzonej ewidencji na potrzeby podatku”. Nie wiadomo bowiem, o jaką ewidencję chodzi. Podatek, o którym mowa w ustawie, to VAT, a więc brzmienie przepisu sugeruje, że powinna być prowadzona ewidencja przejściowa VAT. Po pierwsze, nie wiadomo, jaki dokument miałby stanowić taką ewidencję, po drugie z przepisów unijnych można wyczytać co innego.

Pozostaje mieć nadzieję, że wykładnia polskiej ustawy będzie dokonywana w świetle regulacji unijnych oraz w zgodzie z nimi.

Jak zresztą wskazałem, już obecnie istnieje możliwość bezpośredniego powoływania się na przepisy unijne. Korzystają z tego np. niektóre sklepy internetowe, które chcą obniżyć całkowity koszt przesyłek doręczanych klientom. Jeśli takie przesyłki są realizowane za pośrednictwem Poczty Polskiej, to sklepy internetowe często w swoich regulaminach umieszczają pełnomocnictwo do poniesienia w imieniu i na rzecz klienta wydatku obejmującego doręczenie przesyłki. W takiej sytuacji sklep internetowy zamawia od Poczty Polskiej usługę na rzecz swojego klienta, za którą płaci w imieniu klienta, który następnie zwraca poniesiony wydatek. Zakładając, że jest to przesyłka małogabarytowa, Poczta Polska nie naliczy VAT od swojej usługi, a więc obciążenie klienta może być niższe niż przy komercyjnej usłudze kurierskiej.

Jest to doskonały przykład sytuacji, w której zastosowanie nowego art. 29a ust. 7 pkt 3 ustawy o VAT może być dla podatników korzystne.

Należy też jednak uważać – jeśli bowiem podatnik zwrot kosztów zafakturuje, wówczas naraża nabywcę na ryzyko nieprawidłowego odliczenia VAT (zwrot wydatków – jako czynność będąca poza VAT – nie daje prawa do odliczenia). Kwestia jest tym bardziej istotna, że ustawa o VAT przewiduje, że ponoszenie wydatków w imieniu własnym, ale na cudzą rzecz jest czynnością opodatkowaną. Rozróżnienie tych dwóch sytuacji może się okazać niejednokrotnie trudne, aczkolwiek konieczne.

PRZYKŁAD 1

Kancelaria prawna świadczy usługi związane z postępowaniem sądowym

(cena = 1000 zł + 23 proc. VAT).

Kancelaria w imieniu klienta wnosi wpis sądowy (100 zł).

Faktura na klienta powinna opiewać na 1000 zł + 23 proc.

Nota obciążeniowa na klienta – 100 zł.

PRZYKŁAD 2

Sprzedawca sprzedaje towary (1000 zł + 23 proc. VAT).

Nabywca zleca sprzedawcy ich pakowanie.

Sprzedawca zleca pakowanie firmie zewnętrznej (200 zł + 23 proc. VAT) – jest dla niej kontrahentem i za pakowanie odpowiada przed nabywcą.

Sprzedawca otrzymuje fakturę za pakowanie (200 zł + 23 proc. VAT).

Faktura dla klienta powinna opiewać na 1200 zł + 23 proc. (gdyż sprzedawca działa tu we własnym imieniu, ale na cudzą rzecz, czyli przesłanki z art. 29a ust. 7 pkt 3 ustawy o VAT nie będą spełnione).