Zgodnie z ordynacją podatkową organ podatkowy ma obowiązek zawiadomić zainteresowanego o zamiarze przeprowadzenia kontroli.

Urząd wystosowuje do podatnika/płatnika/następcy prawnego (bo takie podmioty potencjalnie podlegają kontroli) pisemne zawiadomienie. Wskazuje w nim zakres planowanej kontroli i poucza o prawie złożenia korekty deklaracji przed jej rozpoczęciem. Zawiadomienie ma urzędowy wzór (ZAW-K). Pojęcie „zakres kontroli” uszczegółowione jest o rodzaj podatku i okres rozliczeniowy.

Kształtowanie właściwych postaw

Zawiadomiony podmiot, wiedząc, co będzie sprawdzane, ma możliwość przygotowania się zarówno organizacyjnego, jak i merytorycznego. Bodaj najistotniejszym elementem tego przygotowania może być autokontrola rozliczeń: przegląd dokumentacji, podatkowej kwalifikacji zdarzeń gospodarczych, poprawności prowadzenia ksiąg, sporządzania deklaracji i wpłat podatku. Innymi słowy, przyszły kontrolowany ma czas i sposobność wykonać we własnym zakresie podobne czynności, jakie za kilka dni wykonają przedstawiciele organu podatkowego. W razie stwierdzenia nieprawidłowości we własnym zakresie ma możliwość złożenia deklaracji korygującej. Jest ona prawnie skuteczna do czasu rozpoczęcia kontroli podatkowej. Z dniem jej wszczęcia prawo korekty ulega zawieszeniu. Autokorekta deklaracji jest korzystna, gdyż w przypadku jej złożenia kontrolujący odnoszą się do niej, a nie do deklaracji pierwotnej. W razie uiszczenia zobowiązania wynikającego z korekty w zasadzie wyłączona jest też odpowiedzialność karna skarbowa. Natomiast w sferze logistycznej kontrolowany może zaplanować swoje działania w sposób jak najmniej kolidujący z obowiązkami. Dotyczy to zwłaszcza przedsiębiorców. Trzeba jednak pamiętać, że kontrolą podatkową można objąć nie tylko osoby prowadzące działalność gospodarczą.

Wszczęcie kontroli musi nastąpić w okresie od 8. do 30. dnia od daty doręczenia zawiadomienia. Wcześniejsze (czyli do 7. dnia) uruchomienie kontroli wymaga pisemnej zgody kontrolowanego, późniejsze zaś (czyli po 30. dniu) – ponownego wystosowania zawiadomienia. Przepisy nie przewidują wskazania konkretnego dnia wszczęcia, tylko przedział czasowy. Zawiadomienie o zamiarze kontroli doręcza się na ogólnych zasadach, jak każde inne pismo. Natomiast możliwość rozpoczęcia jej przed upływem 7 dni wymaga, aby kontrolujący udali się do kontrolowanego i osobiście doręczyli mu zawiadomienie, pytając, czy czynności można podjąć wcześniej. Zgoda wymaga podpisu w odpowiednim wierszu formularza. Taką zgodę oprócz kontrolowanego wyrazić może też reprezentant stały, ustanowiony na podstawie art. 281a ordynacji podatkowej.

Wyłączenia przedmiotowe

Od zasady zawiadamiania stosuje się wyjątki przedmiotowe (ze względu na rodzaj kontroli) i podmiotowe (ze względu na osobę kontrolowanego). I tak, zawiadomień nie wystosowuje się, jeżeli kontrola:

● dotyczy zasadności zwrotu VAT,

● wszczynana jest na żądanie organu prowadzącego postępowanie o przestępstwo/przestępstwo skarbowe,

● dotyczy nieujawnionych źródeł przychodów,

● dotyczy niezgłoszonej do opodatkowania działalności gospodarczej,

● wszczynana jest na podstawie informacji wynikających z przepisów o praniu brudnych pieniędzy,

● wszczynana jest „na legitymację”,

● dotyczy sporządzenia spisu z natury albo użytkowania kasy rejestrującej,

● dotyczy podatku od wydobycia niektórych kopalin,

● musi być rozszerzona na inne okresy ze względu na już stwierdzone nieprawidłowości.

Wystarczy wystąpienie jednej przesłanki wyłączającej, aby zawiadomienie nie mogło być wystosowane.

Wymienione wyłączenia podyktowane są specyficznym charakterem kontroli. W części przypadków chodzi o szybkość działania (np. zwrot VAT). W innych o zabezpieczenie dowodów – np. niezgłoszony do opodatkowania handel w internecie. W pozostałych przypadkach istotna jest weryfikacja bieżących zachowań kontrolowanego (używanie kasy rejestrującej, prawidłowość sporządzenia remanentu). Zawiadomienie czyniłoby te kontrole fikcją. Możliwość rozszerzenia kontroli o inne okresy rozliczeniowe, ale w tym samym tytule podatkowym, uwarunkowana jest stwierdzeniem nieprawidłowości w już prowadzonej kontroli. Na przykład ujawnienie uszczuplenia podatku dochodowego za 2011 r. uprawnia do niezawiadomienia o zamiarze kontroli tego podatku za 2012 rok.

Wyłączenia podmiotowe

Nie są też zawiadamiani kontrolowani, którzy:

● zostali prawomocnie skazani w RP za przestępstwo skarbowe, przeciwko obrotowi gospodarczemu, z ustawy o rachunkowości lub wykroczenie polegające na utrudnianiu kontroli,

● są zobowiązanymi w postępowaniu egzekucyjnym w administracji,

● nie mają miejsca zamieszkania lub siedziby albo doręczanie pism było bezskuteczne lub utrudnione.

W przypadku osób prawnych przesłankę skazania odnosi się do wszystkich osób wchodzących w skład zarządu, zaś w odniesieniu do spółek osobowych – do każdego wspólnika.

Wymienione tu wyłączenia przedmiotowe i podmiotowe wynikają z ordynacji podatkowej. Ustawa o swobodzie działalności gospodarczej zawiera też inne, o charakterze uniwersalnym, adresowane również do innych organów kontrolnych. Przykładem może być kontrola, której celem jest zapobieżenie popełnieniu przestępstwa.

Zawiadomienie o braku zawiadomienia

Jeżeli kontrola nie zostanie poprzedzona zawiadomieniem, kontrolowany zostanie poinformowany o przyczynach takiego stanu rzeczy bezpośrednio po jej wszczęciu.

Orzecznictwo dotyczące omawianych zagadnień nie jest na razie bogate. Na wokandę sądową trafiają głównie sprawy związane z zasadnością niezastosowania zawiadomienia oraz formy i zakresu zawiadomienia o przyczynach braku zawiadomienia. WSA w Gliwicach w wyroku z 6 lutego 2012 r., sygn. akt I SA/Gl 905/11, stwierdził, że zawiadomienie o braku zawiadomienia powinno mieć formę pisemną, znaleźć się w protokole i książce kontroli. Orzekł też, że wystąpienie przesłanek wyłączeniowych ocenia się w dacie podjęcia zamiaru kontroli. Natomiast WSA w Poznaniu w orzeczeniu z 2 lutego 2011 r., sygn. akt I SA/Po 707/10, uznał, że w przypadku podjęcia kontroli na żądanie prokuratury prowadzącej postępowanie o przestępstwo zawiadomienie o przyczynach braku zawiadomienia powinno wskazywać to żądanie.

W praktyce częstym powodem wszczynania kontroli bez uprzedzenia jest status zobowiązanego w postępowaniu egzekucyjnym w administracji. Taki status ma osoba, w stosunku do której toczy się egzekucja o wszelkie zobowiązania publicznoprawne, a więc nie tylko podatki. Niezapłacony mandat za wykroczenie drogowe również się tu kwalifikuje.

Leszek Boroch, zastępca naczelnika US w Złotoryi