Przy dostawach nieruchomości zwolnionych z VAT strony transakcji mogą czasem skorzystać z opcji opodatkowania, co może być korzystne, gdyż daje prawo do odliczenia podatku naliczonego. Muszą jednak złożyć w urzędzie skarbowym zgodne oświadczenie przed zawarciem umowy. A co z zaliczką daną jeszcze przed spełnieniem tego warunku, np. przy umowie przedwstępnej? Czy doliczamy do niej podatek?

Aleksandra Plichta, starszy konsultant w Accreo

Aleksandra Plichta, starszy konsultant w Accreo

źródło: Dziennik Gazeta Prawna

Opodatkowanie VAT zapłat na poczet przyszłej sprzedaży powszechnie uważa się za oczywiste. Sprzedawcy odruchowo opodatkowują płatność, nie zastanawiając się, czy jest to konieczne. Artykuł 19 ust. 11 ustawy o VAT (t.j. Dz.U. z 2011 r. nr 177, poz. 1054 z późn. zm.) wprawdzie wyraźnie wskazuje, że otrzymanie części należności przed sprzedażą zobowiązuje podatnika do rozliczenia tej daniny. Nie oznacza to jednak automatycznie konieczności opodatkowywania każdej otrzymanej kwoty.

Od czego to zależy?

Niezbędne jest świadome rozróżnianie przez sprzedawcę charakteru otrzymywanych pieniędzy. Wskazują na to zarówno wyroki Trybunału Sprawiedliwości UE (np. C-419/02, C 277/05), jak i polskich sądów administracyjnych (m.in. sygn. akt: I FSK 1244/12, I FSK 2121/11, I FSK 1100/09). O opodatkowaniu można mówić wyłącznie wtedy, gdy płatność jest dokonywana na poczet wyraźnie określonych transakcji podlegających opodatkowaniu. Konkretyzacja ta musi odnosić się do wszelkich okoliczności mających znaczenie dla danego zdarzenia podatkowego, takich jak podmiot, przedmiot, ilość, cena, stawka. Jeśli więc w momencie otrzymania przedpłaty te wszystkie elementy nie są ustalone jednoznacznie i mogą jeszcze się zmienić, to czynność ta nie powinna skutkować obowiązkiem podatkowym w VAT.

Na etapie podpisywania przedwstępnej umowy sprzedaży nieruchomości strony wciąż mają do wyboru – opodatkować taką transakcję lub zwolnić ją z VAT. W konsekwencji opodatkowanie zaliczki bądź zadatku może nie być konieczne.

W praktyce oświadczenie o rezygnacji ze zwolnienia często składane jest tuż przed podpisaniem finalnej umowy przenoszącej własność. Do tego momentu strony analizują, jaka opcja podatkowa będzie dla nich najkorzystniejsza.

W zasadzie wracamy do punktu wyjścia i pytania, czy podatek wykazać już w fakturze zaliczkowej?

Zaliczka jest wtórna w stosunku do samej transakcji, powinna więc odzwierciedlać elementy charakterystyczne dla sprzedaży, w tym stawkę podatkową. Jeśli chodzi o treść faktury, w przypadku zaliczki więcej argumentów można znaleźć za zastosowaniem zwolnienia. Przy sprzedaży nieruchomości jest ono bowiem regułą. Opcja opodatkowania stanowi wyjątkowe odstępstwo dane podatnikom, obwarowane warunkiem złożenia stosownego oświadczenia. Niezasadne byłoby więc stosowanie wyjątku, mimo że jest on korzystniejszy dla budżetu państwa. Co ważne, podobnie wskazują organy podatkowe (por. interpretację o sygn. ILPP1/443-1111/10-2/MP).

Jeśli istnieją jednak istotne przesłanki, np. wola stron, aby opodatkować transakcję, to wykazanie VAT już na fakturze zaliczkowej może być zaakceptowane (por. interpretację o sygn. IPPP1-443-1306/09-2/PR).

A co, jeśli się okaże, że sprzedaż finalnie powinna być opodatkowana w inny sposób niż wskazany na fakturze zaliczkowej. Czy konieczna będzie korekta?

Analizując przepisy dotyczące faktur korygujących, trudno znaleźć powód, dla którego taką korektę należałoby wystawić. Szczególnie że zastosowana metoda nie była przecież wynikiem pomyłki. Jeśli sprzedawca wystawiłby jednak korektę – to również raczej nie ujmowałby jej wstecz, lecz na bieżąco, w związku z tym, że przesłanka do niej pojawiła się dopiero w momencie złożenia oświadczenia. Warto też pamiętać, że faktura końcowa dokumentująca dostawę nieruchomości poprzez wskazany przez ustawodawcę mechanizm obliczania kwoty netto i VAT (zgodnie z par. 10 ust. 3 rozporządzenia fakturowego; Dz.U. z 2011 r. nr 68, poz. 360 z późn. zm.) ma za zadanie tak naprawdę również korygować ewentualne rozbieżności wykazane na fakturze zaliczkowej.

Czy nabywca nieruchomości, który otrzyma fakturę zaliczkową z 23-proc. VAT, może bezpiecznie odliczyć wykazany na niej podatek?

Można mieć co do tego uzasadnione wątpliwości z uwagi na wskazane kontrowersje i znaczne kwoty podlegające odliczeniu. Artykuł 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT wyraźnie zakazuje dokonywania odliczenia z faktur dokumentujących transakcje niepodlegające opodatkowaniu lub zwolnione z VAT. Patrząc racjonalnie, ryzyko zakwestionowania prawa do odliczenia jest mniejsze, jeśli ostatecznie kontrahenci złożą oświadczenie i opodatkują transakcję. Dbający o własne interesy nabywca powinien domagać się wskazania wprost w umowie przedwstępnej, że zamiarem stron jest opodatkowanie VAT transakcji.