Bogumił Brzeziński: Jakość legislacyjna Ordynacji podatkowej (OP) już w przypadku pierwotnej wersji tej ustawy była tak niska, że kierownicy katedr prawa finansowego wystąpili z protestem do marszałka Sejmu Józefa Zycha i z apelem, żeby nie wprowadzać tego aktu prawnego w życie. W latach 2001–2002, a najpóźniej w 2003 r., na skutek zastrzeżeń zgłaszanych przez pracowników aparatu podatkowego rozpoczęto prace nad nową OP. Zainicjował je wiceminister finansów Jan Rudowski, ale projekt – zrealizowany w łódzkim Centrum Dokumentacji i Studiów Podatkowych nie ujrzał ostatecznie światła dziennego. Teraz ten zapał wyraźnie przygasł i – jak w filmach Barei – są tylko „zmiany, zmiany, zmiany, zmiany...”.

Z punktu widzenia legislacyjnego na przestrzeni ostatnich lat doszło do daleko posuniętej destrukcji warstwy normatywnej OP: sposobu budowy przepisów, ich ulokowania w tekście ustawy i wzajemnych powiązań. Godne zauważenia są co najmniej trzy kwestie.

Po pierwsze, ordynacja nie spełnia dziś właściwej funkcji wobec całego prawa podatkowego, czyli założonej roli części ogólnej tego prawa. Jest niekompletna, pozbawiona katalogu zasad ogólnych, który posiada każda szanująca się dziedzina prawa, i staje się coraz bardziej kazuistyczna. Po drugie – ordynację charakteryzują istotne ułomności strukturalne. Jest źle zbudowana. Przepisy są przypadkowo i błędnie zlokalizowane. Dobrze widać to na przykładzie deklaracji podatkowych. Definicja zawarta jest w art. 3, art. 3a–3c mówią o tym, że można je składać elektronicznie, art. 81–81b – że można je korygować, o podpisywaniu deklaracji stanowią art. 80 i 80b, a znaczenie prawne deklaracji określone jest w art. 21 par. 2 i 3. Oczywiście historycznie przyczyny tego bałaganu da się wytłumaczyć, tyle tylko, że dalszymi zmianami nie da się tego naprawić.

Po trzecie, nastąpiło wypaczenie pierwotnych funkcji poszczególnych instytucji prawnych. Proszę popatrzeć, jak wyglądał art. 70 dotyczący przedawnienia w wersji pierwotnej, a jak wygląda dziś. Przypadków zawieszania i przerywania biegu przedawnienia jest tyle, że wyrażają one na dobrą sprawę zasadę nieprzedawniania się zobowiązań podatkowych. Jak organy podatkowe się uprą, to mogą tak działać, że zobowiązanie nigdy się nie przedawni. W ten sposób stawia się niepłacenie podatku na równi ze zbrodnią wojenną, która też nigdy się nie przedawnia.

Irena Ożóg: Stawiamy podatnika na piedestale właściwym dla podatnika amerykańskiego, którego zobowiązania też się zasadniczo nie przedawniają.

Dorota Szubielska: Zbrodnia to dobra kwalifikacja. Pan profesor trafnie to ujął.

Bogumił Brzeziński: Jeżeli jest tak, że aparat podatkowy nie daje sobie rady z egzekwowaniem podatków w terminie – z powodu braków kadrowych, finansowych, a nade wszystko z braku zainteresowania ze strony właściwego ministra, który woli zająć się OFE i dyskusjami z „drogim Leszkiem”, niż spojrzeć na prawo, za które też w końcu odpowiada – to może od razu ustalmy, że zobowiązania przedawniają się po 10 latach, ale bez żadnych wyjątków.

Te niedostatki OP wywołują większe szkody, niż mogłoby się wydawać. Bo źle napisane i źle ulokowane przepisy tworzą kontekst interpretacyjny dla innych przepisów. Punkt krytyczny, jeśli chodzi o liczbę i zakres zmian, został w tym przypadku wyraźnie już przekroczony. To już nie jest system, tylko zbiór przepisów lepiej lub gorzej z sobą powiązanych. Tak naprawdę OP legła w gruzach.

Dorota Szubielska: A na gruzach bardzo źle się buduje. Gruz trzeba sprzątnąć i wznieść od podstaw coś nowego. Trzeba powołać zespół, który tym się zajmie, i przyjąć dobre założenia. Konieczna jest komisja kodyfikacyjna prawa podatkowego. Dobre wzory mamy choćby w przypadku zmian prawa cywilnego. Podstawy tworzenia prawa trzeba przenieść ze Świętokrzyskiej (gdzie urzęduje Ministerstwo Finansów – przyp. red.) i pozwolić, by na OP spojrzał ktoś inny. Ale wracając do tematu naszej debaty: propozycja założeń przygotowana przez MF to zapowiedź małostkowej, powierzchownej regulacji, która obniży standardy uczciwego państwa. W myśl zasady: urwać świni choćby włos. Mogę wskazać cały szereg przykładów, które kompromitują projektodawcę.

Irena Ożóg: A skąd się wzięła instytucja interpretacji podatkowych? To był instrument rozpaczliwej obrony podatników przed brakiem odpowiedzialności państwa za swoich funkcjonariuszy. W zdrowym, sprawnym państwie takiej instytucji w ogóle nie powinno być. Jeżeli organy podatkowe zachowywałyby się zgodnie z zasadami demokratycznego państwa prawnego, a podatnik miał jasno określone prawa i obowiązki, to po co w ogóle instytucja interpretacji? Poważne dyskusje o budowaniu na gruzach raczej nie interesują ministra finansów, który w ramach swojej omnipotencji i tak forsuje zmiany, które uważa za zasadne. Konsultacje społeczne są tylko spełnieniem obowiązku, a i tak z nich nic nie wynika. Myślę, że w Polsce mamy kryzys procesu stanowienia prawa podatkowego. Nie ma rzetelnej analizy projektowanych przepisów...

Dorota Szubielska: W tym skutków ekonomicznych.

Irena Ożóg: Nie ma rzetelnej analizy pod względem prawnym, ekonomicznym, pod względem organizacyjnym, pod żadnym względem – na etapie projektowania przepisów ani na etapie oceny tych już wprowadzonych. Przykład? Solidarna odpowiedzialność w VAT. Nikt nie zastanawia się nad tym, że będziemy jedynym krajem w Europie, w którym będą dwie wzajemnie wykluczające się albo konkurencyjne procedury w zakresie solidarnej odpowiedzialności: cywilna i administracyjna.

Myślę, że na tych gruzach nie sposób jest zbudować dobre prawo podatkowe, z dobrze wyważoną proporcją pomiędzy prawami i obowiązkami organów, i podatników. Wszystko trzeba zacząć budować od początku.

Pan prezydent kiedyś deklarował patronat nad pracami, i to byłoby słuszne rozwiązanie. Nie można tego pozostawić w Ministerstwie Finansów, bo nic z tego nie wyjdzie, ani też nie można tego zostawić w kancelarii premiera, bo i tak projekt „skonsultuje” MF, gdzie zostanie utopiony.

Co jest najgorsze w tym wszystkim? Otóż rozwój biznesu w każdym państwie musi być oparty na zaufaniu do prawa i państwa. Jeżeli państwo na własne życzenie i z własnej woli podważa swój autorytet i autorytet prawa, to czego oczekiwać od podatników? Dziś urzędnicy obchodzą przepisy podatkowe, które ich krępują i nie ma na to lekarstwa. Dotyczy to np. czasu trwania kontroli zapisanego w ustawie o swobodzie działalności gospodarczej, kiedy to pod pozorem czasowo nielimitowanych czynności sprawdzających i badania ksiąg prowadzi się de facto kontrolę podatkową (skarbową). Przykłady można mnożyć.

Bogumił Brzeziński: Dlatego projektowane są sankcje tak, aby czynności sprawdzające mogły efektywnie „zastąpić” kontrole podatkowe, już bez konieczności przestrzegania standardów, np. co do czasu trwania kontroli.

Michalina Duda: Nie jestem upoważniona do wypowiadania się w imieniu pana prezydenta, ale rzeczywiście wyraził wolę objęcia swoim patronatem prac nad projektem nowej OP.

Irena Ożóg: Niestety przepisami podatkowymi usiłuje się także regulować różne obszary stosunków biznesowych, które wykraczają poza relacje państwo – obywatel.

Bogumił Brzeziński: Tak jak inspektorami kontroli skarbowej walczono z dopalaczami.

Irena Ożóg: Dokładnie tak. Np. ustawa o solidarnej odpowiedzialności w zakresie prętów stalowych to ewidentny przykład lobbingu pewnych branż. Podatkami chce się załatwić tę konkurencję.

Piotr Karwat: Pewnie uznacie mnie państwo za zwolennika państwa utopijnego, ale uważam, że w stosunkach państwo – obywatel powinna obowiązywać zasada fair play. Próbę wprowadzenia klauzuli ogólnej przeciwko unikaniu opodatkowania traktuję jako element właśnie zasady fair play.

Irena Ożóg: Nie jestem przeciwna idei klauzuli przeciwko unikaniu opodatkowania, ale doświadczenie i sposób stosowania prawa w Polsce nie napawa mnie optymizmem. Obawiam się, że wszędzie tam, gdzie organy nie będą mogły sobie dać radę na gruncie prawa materialnego, będą wykorzystywały tę klauzulę. Obawiam się jej także dlatego, że aparat skarbowy nie dysponuje instrumentami pozwalającymi ocenić procesy ekonomiczne. A transakcja ma nie tylko aspekt prawny, ale przede wszystkim skutek ekonomiczny.

Piotr Karwat: Prawie wyłącznie skutek ekonomiczny. Analiza ekonomiczna danej transakcji jest podstawą.

Irena Ożóg: Wątpię, czy organy podatkowe są do tego przygotowane, podobnie jak i do stosowania przepisów dotyczących dokumentacji podatkowej w transakcjach z podmiotami powiązanymi. A wszystko po to, by prawnymi, kazuistyczymi rozwiązaniami uchwycić jakiś problem i uniknąć obowiązku przeprowadzania analizy ekonomicznej.

Piotr Karwat: Analogiczna klauzula powinna jednak obowiązywać organy podatkowe. Wydaje się, że taka klauzula już istnieje i jest nią art. 121 OP. Na jego podstawie organy powinny grać fair wobec podatnika, a podatnik – na podstawie tej zasady, której jak na razie w sensie normatywnym jeszcze nie ma – powinien zachowywać się fair w stosunku do państwa. Nie powinno być nadużyć po żadnej stronie. I z tego punktu widzenia klauzula – jakakolwiek będzie – jest potrzebna. Pytanie, czy jest możliwa w naszym porządku konstytucyjnym.

TK zajmował się już tą kwestią, a właściwie konkretnym brzmieniem przepisu, który uznał wtedy za niekonstytucyjny. W uzasadnieniu nie stwierdził jednak, aby sama idea przepisów przeciwko unikaniu opodatkowania była niekonstytucyjna.

Czy ta klauzula jest w stanie uzdrowić relacje pomiędzy państwem a obywatelem? Biorąc pod uwagę gwarancje procesowe, jakimi próbuje się obudować tę klauzulę, to wydaje się, że sytuacja powinna się polepszyć. Dzisiaj klauzula, mimo że nie została wprost sformułowana, obowiązuje, choć nie w całym systemie prawa podatkowego. Np. w zakresie VAT i odliczenia podatku naliczonego mamy de facto klauzulę wprowadzoną orzecznictwem Trybunału Sprawiedliwości UE.

Irena Ożóg: I w CIT przy wszystkich przekształceniach.

Piotr Karwat: Jest też „szczególna klauzula ogólna”, czyli art. 199a OP, który bynajmniej nie był pomyślany jako narzędzie przeciwko unikaniu opodatkowania i nie zawiera elementów typowych dla takiej klauzuli. W praktyce jednak jest również wykorzystywany do walki z unikaniem opodatkowania, choć nie ma żadnych gwarancji procesowych, które próbuje się dziś wprowadzić razem z normatywną klauzulą. Duży sprzeciw budzi jednak dodanie obok gwarancji procesowej również 30-proc. sankcji administracyjnej.

Bogumił Brzeziński: To jest nieporozumienie.

Piotr Karwat: To jest napiętnowanie podatników „grających nie fair” – gorsze jednak niż oszustów podatkowych, którzy ryzykują tylko sankcją karną i wymiarem podatku, natomiast nie grozi im żadna dodatkowa sankcja administracyjna. Nieporozumieniem jest też próba modyfikacji instytucji interpretacji podatkowych dostosowana rzekomo do pomysłu wprowadzenia klauzuli przeciwko unikaniu opodatkowania, a umożliwiająca niewydawanie interpretacji w przypadku, gdy okoliczności wskazują, że wspomniana klauzula może mieć zastosowanie.

Ministerstwo Finansów twierdzi, że postępowanie interpretacyjne „nie jest dedykowane” dokonywaniu oceny, czy planowane przez podatnika działania mieszczą się w zakresie klauzuli przeciwko unikaniu opodatkowania. Skoro „nie jest dedykowane”, to dlaczego organ interpretacyjny ma oceniać, czy zachodzi ryzyko uniknięcia opodatkowania czy nie?

Rozumiem intencje projektodawcy: chciał uniknąć sytuacji, kiedy za pomocą interpretacji podatnik będzie sobie załatwiał zabezpieczenie przed zarzutem obejścia podatków, ale na to jest prostsze rozwiązanie. Wystarczy wprowadzić przepis, który wyłączy ochronną funkcję interpretacji, w sytuacji gdy orzeczony będzie wymiar podatku z zastosowaniem klauzuli przeciwko unikaniu opodatkowania.

Dorota Szubielska: Prościej.

Piotr Karwat: Prościej i bez angażowania organów, które nie są do tego przygotowane. Pozytywnie oceniam natomiast propozycje dotyczące zmiany w zakresie właściwości miejscowej. Obecne rozwiązanie skutkujące nieważnością decyzji w przypadku naruszenia właściwości miejscowej jest zbyt daleko idące.

Dorota Szubielska: Absolutnie nie do zaakceptowania są założenia dotyczące nadpłaty w podatku.

Irena Ożóg: Chodzi o to, żeby jej nie zwracać.

Dorota Szubielska: Ta koncepcja to właśnie przykład obniżania standardów uczciwego państwa: jak się da, to nie oddawać albo jak już, to jak najpóźniej. Nikt nie zastanowił się, że brak jest definicji nadpłaty. MF nawet nie zauważyło, jakie rozbieżności występują w orzecznictwie NSA i Trybunału Konstytucyjnego. Chodzi tu przede wszystkim o nadpłatę w podatkach pośrednich.

Pamiętam taką wypowiedź byłego prezesa NSA sędziego Janusza Trzcińskiego, który stwierdził, że prawo podatkowe osiągnęło już taki poziom, że za chwilę NSA będzie odmawiał jego stosowania. Dziś nie dość, że nie możemy doczekać się, aby sąd odmówił stosowania prawa, które jest nie do zaakceptowania w demokratycznym państwie, to jeszcze NSA przyczynia się do pogłębienia chaosu.

Jak się popatrzy na założenia pod kątem uzasadnienia proponowanych rozwiązań, to widać, że najwięcej zaangażowania wkłada się w uzasadnienie zmian drugo-, trzeciorzędnych, a więc niemających istotnego znaczenia. Można odnieść wrażenie, że osoby, które nad tym pracowały, w ogóle nie rozumieją, które zagadnienia w OP są istotne.

Irena Ożóg: Nie zgadzam się, że nie ma tu myśli przewodniej. Jest nią nieuczciwy fiskalizm. Jestem zwolenniczką idei: zero tolerancji dla oszustów, szacunek dla uczciwego biznesu. Co w tym kontekście oznacza proponowana zmiana OP?

Dorota Szubielska: Raczej działania pozorne. To nie są kwestie najważniejsze, po wprowadzeniu których moglibyśmy powiedzieć, że doszło do zmian systemowych.

Irena Ożóg: Mają otworzyć furtkę do łupienia podatników. Ale jest jeszcze jedna rzecz. Proszę popatrzeć, co się dzieje na styku prawa podatkowego ogólnego i szczegółowego. Do ustaw szczegółowych przenosi się rozwiązania właściwe dla ogólnego prawa podatkowego, przez co ustawy szczegółowe są niepotrzebnie skomplikowane, stanowią lex specialis w stosunku do OP, nie współgrają ze sobą, przez co cały system podatkowy jest byle jaki.

Bogumił Brzeziński: 151 zmian do OP to taka strategia działania. Rzuca się dużo pomysłów i patrzy, co się stanie. Najbardziej oprotestowane wycofa się, innym zmieni formę, pozostawiając treść – i do ustawy. W każdej dziedzinie życia społecznego w Polsce tak się dzieje – w oświacie, w szkolnictwie wyższym, w ochronie zdrowia. Do wyborów jeszcze daleko, ale – jakby nie liczyć – co dzień bliżej.

Irena Ożóg: To przejaw jakiejś niemożności, która nie dotyczy tylko prawa podatkowego. Moim zdaniem całe zło bierze się z tego, że życie toczy się w rytm wyborów parlamentarnych. I nie ma wizji na dłuższą metę. W Stanach Zjednoczonych system emerytalny prognozuje się w trzech okresach. Długookresowo – 75 lat, średniookresowo – na 25 lat i krótkookresowo – 5 lat. W Polsce długookresowe planowanie to kilka miesięcy. Cele polityki gospodarczej nie są zdefiniowane, a jeśli nie są określane, to nie ma instrumentarium do ich realizacji, a jeśli nie ma instrumentarium, to robi się protezy. W efekcie mamy to, co mamy.

Bogumił Brzeziński: Dlatego proponuję podejść do proponowanych zmian z olimpijskim spokojem – poza wygodą dla urzędników i pogorszeniem sytuacji prawnej podatników niewiele wnoszą.

Irena Ożóg: Władza polityczna sama musi odpowiedzieć sobie na pytanie, jakich chce przedsiębiorców i jaki ma do nich stosunek.

Piotr Karwat: I przestać komentować każde zaostrzenie reguł hasłem: „Uczciwi podatnicy nie mają się czego obawiać”.

Irena Ożóg: Myślę, że ta zmiana OP w konwencji zaproponowanej w założeniach ministra finansów zostanie przeforsowana na zasadzie „wiemy lepiej”.

Dorota Szubielska: Puentą naszej debaty może być apel do ministra sprawiedliwości o powołanie komisji kodyfikacyjnej prawa podatkowego, by uporządkować system podatkowy, zaczynając od OP. I to od zupełnie nowej ustawy.

Propozycja założeń przygotowana przez MF to zapowiedź małostkowej, powierzchownej regulacji, która obniży standardy uczciwego państwa

W Polsce mamy kryzys procesu stanowienia prawa podatkowego. Nie ma rzetelnej analizy projektowanych przepisów

Niepłacenie podatku stawia się na równi ze zbrodnią wojenną, która też nigdy się nie przedawnia

Co jest najgorsze w tym wszystkim? Otóż rozwój biznesu w każdym państwie musi być oparty na zaufaniu do prawa i państwa. Jeżeli państwo na własne życzenie i z własnej woli podważa swój autorytet i autorytet prawa, to czego oczekiwać od podatników?