W praktyce coraz częściej można spotkać świadczenia złożone, których klasyfikacja VAT budzi wątpliwości.

Maciej Dybaś, konsultant w PwC, zauważa, że dzieje się tak, gdy w ramach jednej transakcji mamy do czynienia ze zdarzeniami, które rozpoznawane odrębnie podlegałyby opodatkowaniu według dwóch stawek. W tym zakresie wykształciło się pojęcie tzw. świadczeń złożonych, w ramach których możemy wyróżnić usługę zasadniczą i usługi pomocnicze.

– Usługi pomocnicze nie są zdefiniowane w ustawie – ostrzega Maciej Dybaś.

Dodaje, że przyjęło się więc stanowisko prezentowane przez Trybunał Sprawiedliwości UE. Kryteria, według których takie usługi powinny być identyfikowane, pojawiły się w sprawie C-349/96 (Card Protection Plan). W tym wyroku TS UE podkreślił, że świadczenia, które z ekonomicznego punktu widzenia stanowią całość, nie powinny być sztucznie dzielone.

– O usłudze pomocniczej możemy mówić w sytuacji, w której dana czynność nie jest dla nabywcy celem samym w sobie, ale służy lepszemu wykorzystaniu usługi zasadniczej – argumentuje Maciej Dybaś.

W takim przypadku – jak podkreśla ekspert – świadczenie pomocnicze niejako „dzieli podatkowy los” świadczenia głównego, a zatem jest opodatkowane według tej samej stawki co świadczenie główne. Taka definicja została potwierdzona w orzeczeniach TS UE (np. C-41/04 Levob Verzekeringen czy też BV C-572/07 RLRE Tellmer Property Sro). Kryteria TS UE zaakceptowały też polskie sądy i organy podatkowe.

– Jakkolwiek sądy i organy podkreślają nierozerwalność ekonomiczną i funkcjonalną dwóch usług, która jest potrzebna do uznania ich za świadczenie złożone opodatkowane według jednej stawki, to często dochodzą do różnych konkluzji – komentuje nasz rozmówca z PwC.

Przykładem tego rodzaju spornej kwestii jest dyskusja na temat opodatkowania VAT ubezpieczenia leasingowanych aktywów, w ramach której wydanych zostało wiele sprzecznych orzeczeń i interpretacji, a niedawna uchwała NSA w składzie 7 sędziów (sygn. akt I FPS 3/10) zdaje się nie do końca rozwiewać wątpliwości w tej kwestii. Przyjęcie koncepcji usług złożonych i pomocniczych w niektórych wypadkach jest korzystne dla nabywcy usługi (np. dostawa i montaż okien opodatkowana według niższej stawki właściwej dla montażu), a w innych odwrotnie (np. usługi pogrzebowe i duszpasterskie traktowane w interpretacjach jako usługa złożona, opodatkowana według stawki właściwej dla usług pogrzebowych – usługi duszpasterskie nie podlegają VAT).