Od wydania przez Naczelny Sąd Administracyjny uchwały z 24 maja 2010 r. w sprawie opodatkowania abonamentów medycznych (sygn. akt II FPS 1/10) nie ustają dyskusje, kto i jaki ma płacić podatek. Sąd uznał, że wartość abonamentu medycznego otrzymanego od pracodawcy jest przychodem pracownika. Jednak w uchwale nie znalazły się przypadki, gdy zakład pracy zawiera umowy ryczałtowe, w których:

● nie określono liczby pracowników mogących korzystać ze świadczeń medycznych lub

● liczbę pracowników uprawnionych do świadczeń określono widełkami, np. od 10 do 40 pracowników.

W takich przypadkach nie można ustalić wartości świadczenia przypadającego na jednego pracownika, a w konsekwencji nie ma możliwości jego opodatkowania.

Eksperci podatkowi zgadzają się z tym twierdzeniem, choć ostrzegają, że fiskus może takie przypadki potraktować inaczej. Z dotychczasowych interpretacji podatkowych wynika, że pracodawca, który opłaca pakiety w sposób zryczałtowany, powinien łączną kwotę ryczałtu podzielić przez liczbę pracowników, którzy są nim objęci. W ten sposób określi kwotę przypadającą na jednego pracownika. To będzie jego przychód.

NSA rozpatrzył jedną sprawę...

Wyrok NSA został wydany w jednostkowej sprawie i nie można go stosować do wszystkich przypadków, w których pracodawca zapewnia pracownikom dostęp do prywatnej opieki medycznej. Tak uważa Adam Mariuk, dyrektor w Deloitte, który wskazuje, że możliwe są sytuacje, w których pracodawca płaci za ubezpieczenie ryczałtem, to znaczy niezależnie od liczby pracowników objętych ubezpieczeniem albo przyznając różny zakres ochrony różnym pracownikom.

– W takiej sytuacji nie można stosować dla określenia przychodu prostego podzielenia comiesięcznej opłaty przez liczbę pracowników – wyjaśnia Adam Mariuk.

Ekspert dodaje, że w PIT przychód należy przypisać każdemu z pracowników, szczególnie w przypadku świadczeń niepieniężnych, które muszą być faktycznie otrzymane przez pracownika, aby stanowiły przychód.

– Przepisy nie przewidują uśredniania wartości świadczenia jako metody określania przychodu dla danej osoby – argumentuje Adam Mariuk.

Podobnego zdania jest Andrzej Marczak, partner w KPMG. Według niego jednym z podstawowych elementów przy obliczaniu podatków jest dokładne ustalenie podstawy opodatkowania dla podatnika. Zgodnie z art. 217 konstytucji określenie podmiotów i przedmiotów opodatkowania następuje w drodze ustawy.

– Ustawa o PIT nie przewiduje opodatkowania w sytuacji, kiedy nie można określić wartości świadczenia dla danego podatnika – przypomina Andrzej Marczak.

Nakładanie podatków na świadczenia opłacane ryczałtowo, o charakterze grupowym, gdy opłata dotyczy także świadczeń zwolnionych z PIT i nie można ustalić wartości świadczenia na danego podatnika, należy uznać za sprzeczne z ustawą o PIT i konstytucją.

Andrzej Marczak za oburzające uważa to, że zmiana podejścia fiskusa do opodatkowania świadczeń medycznych nastąpiła przy niezmienionym stanie prawnym, na gruncie którego od wielu lat w interpretacjach, włącznie z odpowiedzią na interpelację poselską, organy skarbowe i minister finansów zapewniali, że przy ryczałtowo opłacanych świadczeniach medycznych nie ma PIT.

...fiskus generalizuje...

W uchwale z 24 maja NSA nie zajął się problemem sposobu obliczenia wartości nieodpłatnego świadczenia z tytułu otrzymania pakietu medycznego.

– Jednak nie będzie możliwe uniknięcie podatku w przypadku umów ryczałtowych, w których nie określono liczby pracowników mogących korzystać ze świadczeń medycznych lub liczbę uprawionych osób określono w sposób widełkowy – uważa Maciej Grela, doradca podatkowy w kancelarii Gide Loyrette Nouel.

Jego zdaniem NSA orzekł, że przysporzeniem majątkowym pracownika jest sama możliwość skorzystania ze świadczeń medycznych, a nie wartość faktycznie zrealizowanych świadczeń w ramach abonamentu. Tym samym obecnie bezcelowe jest odwoływanie się do argumentacji braku możliwości określenia wartości przysporzenia, jakie otrzymał pojedynczy pracownik objęty abonamentem, skutkującego brakiem możliwości przypisania mu przychodu podatkowego. Na tę kwalifikację nie rzutuje także określenie wynagrodzenia, przyjętego w umowie pracodawcy z kliniką, w jeden ze wspomnianych sposobów ryczałtowych.

– W tego typu przypadkach organy podatkowe będą argumentować, że określenie kwoty przychodu pracownika z abonamentu jest zawsze możliwe, gdyż pracodawca jest w stanie określić liczbę objętych ochroną w danym miesiącu – stwierdza Maciej Grela.

Argumentuje też, że dzieląc kwotę ryczałtowego wynagrodzenia na rzecz kliniki za dany miesiąc przez liczbę uprawnionych pracowników, otrzymamy jednostkową wartość przychodu pracownika za ten okres.

...a WSA mają wątpliwości

Kwestia ustalenia przychodu pracownikowi, który uprawniony jest do skorzystania z usług medycznych w ramach zakupionego przez pracodawcę abonamentu, stanowi problem. Już wojewódzkie sądy administracyjne stwierdzały, że nie jest to możliwe. Krzysztof Ścipień, doradca podatkowy w BDO, biuro w Katowicach, zauważa, że skala problemu jest duża, o czym może świadczyć to, że abonamentami medycznymi objętych jest około 2 mln osób.

Gdy pracodawca zawiera z placówką medyczną umowę ryczałtową, nie można wyliczyć kwoty poniesionej na zakup usługi opieki medycznej przypadającej na jednego pracownika, a więc nie ma przychodu do opodatkowania.

Jako przykład Krzysztof Ścipień cytuje wyrok WSA we Wrocławiu z 7 maja 2009 r. (sygn. akt I SA/Wr 1326/08), w którym sąd uznał, że w przypadku gdy wartości świadczeń nie można przyporządkować do świadczeń uzyskiwanych przez konkretnego pracownika, gdzie opłata jest wnoszona ryczałtowo, bez względu na to, czy pracownik z usług korzystał, czy nie, brak jest podstaw do ustalenia dla pracownika kwoty przychodu.

– Aby uniknąć problemów z obliczaniem wysokości przychodu pracodawcy powinni podpisywać bardziej szczegółowe umowy odnoszące się do korzystania przez pracowników z abonamentów medycznych, z których będzie wynikać wartość świadczeń przyznanych poszczególnym osobom – radzi Krzysztof Ścipień.

Eksperci podkreślają dodatkowo, że kwestią istotną w omawianej sprawie jest sposób przeprowadzenia przez NSA interpretacji art. 12 ust. 1 ustawy o PIT (przychód ze stosunku pracy), gdyż pierwszoplanową rolę powinna odgrywać wykładnia literalna. Natomiast poglądy wyrażone w uchwale wydają się odmienne od zasad, którymi rządzi się wykładnia językowa, ponieważ z przychodem przy nieodpłatnych świadczeniach mamy do czynienia tylko wtedy, gdy świadczenia zostały otrzymane. A możliwość skorzystania przez pracownika z usług medycznych nie jest równoznaczna z ich otrzymaniem.