Gminy, które dokonywały w 2017 r. częściowego odliczenia VAT na podstawie prewspółczynnika, a także współczynnika, muszą po zakończeniu roku skorygować podatek. Trzeba to zrobić do 26 lutego
Reklama
Korekta roczna dotyczy wydatków, w odniesieniu do których podatnikowi przysługiwało częściowe prawo do odliczenia VAT naliczonego. – Ponieważ gminy w tym roku obliczały wskaźniki wstępne na podstawie danych za rok 2016 lub 2015, odliczenie dokonane na ich podstawie mogło nie odzwierciedlać faktycznego sposobu wykorzystania zakupów w 2017 r. – Celem korekty VAT jest więc urealnienie tego odliczenia do danych za rok 2017 – mówi Agnieszka Bieńkowska, doradca podatkowy i partner w Gekko Taxens Doradztwo Podatkowe. Korekta oznacza więc, że gminy muszą zmniejszyć lub zwiększyć kwotę odliczenia.
Tomasz Rzepa, dyrektor w dziale doradztwa podatkowego w KPMG w Polsce, wyjaśnia, że muszą ją przeprowadzić jednostki, które odliczyły w 2017 r. część VAT od wydatków o charakterze mieszanym na podstawie wstępnego prewspółczynnika (stosuje się go do określenia, jaką część VAT można odliczyć w przypadku wydatków przeznaczonych do wykonywania czynności podlegających VAT i niepodlegających VAT) lub też współczynnika (stosuje się go do określenia, jaką część VAT można odliczyć w przypadku wydatków przeznaczonych do wykonywania czynności opodatkowanych VAT i zwolnionych z VAT). – Jeśli wydatek podlegał rozliczeniu przy zastosowaniu obu wskaźników (prewspółczynnika i współczynnika), to korektę należy przeprowadzić dla obu wskaźników – wyjaśnia Agnieszka Bieńkowska. Ekspertka dodaje, że od tej zasady jest jeden wyjątek, dotyczący prewspółczynnika. Wynika on z art. 90c ust. 2 ustawy o VAT. Zgodnie z nim, jeżeli w 2017 r. dana jednostka organizacyjna JST dokonywała odliczenia podatku naliczonego przy zastosowaniu prewspółczynnika obliczonego według jednego ze wzorów wskazanych w rozporządzeniu ministra finansów w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników oraz na podstawie danych za 2015 r., dla potrzeb wyliczenia korekty może przyjąć te same dane. – W praktyce oznacza to, że jeśli gmina stosowała prewspółczynnik obliczony na podstawie danych z 2015 r., to korekty przeprowadzać nie musi – podkreśla ekspertka. Niestety analogicznego uproszczenia nie ma, jeżeli chodzi o współczynnik VAT. To oznacza, że w tym zakresie JST będą musiały zrobić korekty podatku VAT.
Korekta VAT nie obejmuje natomiast zakupów służących wyłącznie jednej kategorii czynności – opodatkowanych VAT, zwolnionych lub niepodlegających opodatkowaniu. Innymi słowy, jeśli jednostka ma zakupy służące wyłącznie sprzedaży opodatkowanej lub wyłącznie sprzedaży zwolnionej, to nie musi robić korekty. – W tym zakresie odliczenie (pełne lub jego brak) pozostaje bez zmian – stwierdza Agnieszka Bieńkowska.
Kiedy mija termin
Jak mówi Paweł Buda, doradca podatkowy w Cabaj Kotala Doradztwo Podatkowe, zgodnie z art. 90c ust. 1 ustawy o VAT korekty trzeba dokonać po zakończeniu roku podatkowego. Korektę należy wykazać w deklaracji za pierwszy okres rozliczeniowy 2018 r., czyli w deklaracji za styczeń 2018 r. Termin na jej złożenie mija 26 lutego. – Zwiększenia bądź zmniejszenia podatku VAT do odliczenia w ramach korekty rocznej należy wykazywać w pozycji 48 deklaracji VAT-7 – wskazuje Paweł Buda. Agnieszka Bieńkowska dodaje, że korekta roczna VAT nie wiąże się z koniecznością zapłaty odsetek, nawet jeśli w wyniku jej przeprowadzenia okaże się, że odliczenie się zmniejszyło.
Dwa rodzaje
Ustawa o VAT rozróżnia dwa rodzaje korekt:
- roczną, obejmującą pozostałe zakupy towarów i usług oraz
- wieloletnią, obejmującą zakupy środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych o wartości początkowej powyżej 15 tys. zł oraz nieruchomości.
Jak tłumaczy Agnieszka Bieńkowska, korekta roczna polega na obliczeniu różnicy pomiędzy kwotą podatku VAT naliczonego odliczoną w trakcie 2017 r. na podstawie wskaźników wstępnych oraz kwotą podatku możliwą do odliczenia z uwzględnieniem wskaźników ostatecznych na podstawie danych z początku 2018 r. Podobnie wygląda korekta podatku naliczonego od nabycia środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych oraz nieruchomości – z tym, że kwotę korekty oblicza się, odnosząc różnicę wartości wskaźników nie do całej kwoty podatku VAT naliczonego przy nabyciu, lecz – w zależności od tego, czy korekta dotyczy środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, czy nieruchomości – odpowiednio do 1/5 lub 1/10 tej kwoty.
Jak w praktyce przeprowadzić korektę roczną w różnych przypadkach, tłumaczą eksperci: Agnieszka Bieńkowska [PRZYKŁADY 1 I 2], Paweł Buda [PRZYKŁADY 3 I 4] oraz Tomasz Rzepa [PRZYKŁAD 5].
Wieloletnie różnice
Tomasz Rzepa tłumaczy też, jak przykładowo mogą wyglądać korekty wieloletnie VAT. Chodzi np. o sytuację, gdy gmina nabyła w 2016 r. środki trwałe o wartości powyżej 15 tys. zł (inne niż nieruchomość). Istotą tej korekty jest wyliczenie różnicy między kwotą podatku odliczonego obliczoną według współczynnika wstępnego, właściwego dla roku, w którym oddano dany środek trwały do użytkowania, a kwotą podatku odliczonego obliczoną przy zastosowaniu współczynnika rzeczywistego dla każdego kolejnego roku w okresie korekty. – W okresie pięciu kolejnych lat, licząc od 2016 r., gmina będzie dokonywać korekty jedynie 1/5 części podatku naliczonego, który przypada na ten okres. Korekta ujmowana będzie w pierwszym okresie rozliczeniowym każdego kolejnego roku do czasu, gdy upłynie pięcioletni okres korekty – mówi ekspert KPMG.
Gmina będzie musiała oddać też część podatku VAT w przypadku np. inwestycji wdrożonych w latach ubiegłych. Wynika to z wprowadzenia w zeszłym roku centralizacji podatku VAT. – Podać tu można przykład infrastruktury wodno-kanalizacyjnej wdrożonej w 2016 r., co do której w przeszłości gminy odliczały zazwyczaj 100 proc. VAT – wyjaśnia Tomasz Rzepa. Tymczasem obecnie w jakiejś części infrastruktura ta wykorzystywana jest także do wykonywania czynności poza VAT, np. chodzi o udostępnianie wody jednostkom organizacyjnym gminy, takim jak szkoły. Po dokonaniu centralizacji jest to czynność o charakterze wewnętrznym, niepodlegająca VAT i dokonywana na podstawie noty księgowej. – W takiej sytuacji gmina będzie musiała również w odpowiednich latach skorygować VAT – w wysokości 1/10 różnicy pomiędzy podatkiem naliczonym odliczonym wg wstępnej proporcji a podatkiem do odliczenia wg proporcji ostatecznej – stwierdza ekspert.
Wątpliwości dotyczące prewspółczynnika
Paweł Buda zwraca również uwagę na dwa bieżące problemy związane z prewspółczynnikiem. Pierwszy dotyczy tego, że fiskus narzuca JST metodę kalkulacji opartą na kryterium przychodowym, która zgodnie z rozporządzeniem prewspółczynnikowym została uznana za właściwą dla JST. – Wiele JST chciałoby odstąpić od stosowania tej metody na rzecz metod stosowanych przez inne grupy podatników (np. metody powierzchniowej czy czasowej), ale jest to utrudniane przez fiskusa – stwierdza Paweł Buda.
Fiskus upiera się też, że gminy powinny pobierać VAT od różnego rodzaju opłat związanych z realizowaniem przez nie zadań własnych. – Mimo wielu korzystnych dla JST orzeczeń sądów administracyjnych organy podatkowe nadal stoją np. na stanowisku, że opłaty pobierane przez żłobki komunalne z tytułu pobytu i wyżywienia dzieci podlegają opodatkowaniu VAT. W konsekwencji gminy nieposiadające w tym zakresie indywidualnych rozstrzygnięć będą miały wątpliwości co do sposobu ujęcia wpływów z tego rodzaju opłat przy kalkulacji swojego prewspółczynnika – wskazuje Paweł Buda.
PRZYKŁAD 1
Gmina zyskuje na zmianie rozliczenia
Gmina nabyła towar o wartości 1000 zł netto + 230 zł VAT, który wykorzystywała do celów działalności opodatkowanej VAT, zwolnionej i niepodlegającej opodatkowaniu.
Wskaźniki wstępne stosowane w trakcie 2017 r. wynosiły:
 20 proc. prewspółczynnik (obliczony według wzorów wskazanych w rozporządzeniu ministra finansów na podstawie danych za 2016 r.),
 10 proc. proporcja sprzedaży.
W trakcie roku gmina odliczyła podatek VAT naliczony w wysokości 4,60 zł (230 zł x 20 proc. x 10 proc.).
Wskaźniki ostateczne obliczone na podstawie danych za 2017 r. wyniosły odpowiednio:
 10 proc. prewspółczynnik,
 30 proc. proporcja sprzedaży.
Na ich podstawie gmina ma prawo do odliczenia 6,90 zł.
W deklaracji VAT za styczeń 2018 r. w pozycji „Korekta podatku naliczonego od pozostałych nabyć” gmina wskaże kwotę (+) 2,30 zł (6,90 zł – 4,60 zł).
PRZYKŁAD 2
Strata na aktualizacji VAT
Gmina nabyła towar o wartości 1000 zł netto + 230 zł VAT, który wykorzystywała do celów działalności opodatkowanej VAT, zwolnionej i niepodlegającej opodatkowaniu.
Wskaźniki wstępne stosowane w trakcie 2017 r. wynosiły:
 40 proc. prewspółczynnik (obliczony według wzorów wskazanych w rozporządzeniu ministra finansów na podstawie danych za 2015 r.),
 20 proc. proporcja sprzedaży.
W trakcie roku gmina odliczyła podatek VAT naliczony w wysokości 18,40 zł (230 zł x 40 proc. x 20 proc.).
Wskaźniki ostateczne obliczone na podstawie danych za 2017 r. wyniosły odpowiednio:
 30 proc. prewspółczynnik,
 10 proc. proporcja sprzedaży.
W zakresie prewspółczynnika, ponieważ gmina w trakcie roku stosowała prewspółczynnik obliczony według wzorów wskazanych w rozporządzeniu ministra finansów oraz w oparciu o dane za 2015 r., nie ma obowiązku przeprowadzania korekty w tym zakresie. Ma jednak obowiązek przeprowadzić korektę w zakresie proporcji sprzedaży.
Ostateczna kwota podatku naliczonego do odliczenia wyniesie więc 9,20 zł (230 zł x 40 proc. x 10 proc.).
W deklaracji VAT za styczeń 2018 r. w pozycji „Korekta podatku naliczonego od pozostałych nabyć” Gmina wskaże kwotę (–) 9,20 zł (9,20 zł – 18,40 zł).
PRZYKŁAD 3
Mniejsze...
Gmina w trakcie 2017 r. ponosiła wydatki na bieżące utrzymanie budynku urzędu gminy. Stosowała prewspółczynnik wyliczony w oparciu o dane finansowe z 2016 r.
Wskaźnik wstępny, czyli prewspółczynnik, stosowany w trakcie 2017 r. (stosunek sprzedaży opodatkowanej VAT do ogółu dochodów JST w 2016 r.) wynosił 20 proc. W trakcie roku gmina odliczyła podatek VAT naliczony w wysokości 15 000 zł.
Wskaźnik ostateczny obliczony na podstawie danych za 2017 r. zmniejszył się, ponieważ sprzedaż opodatkowana VAT gminy spadła, i wyniósł 10 proc.
W konsekwencji JST będzie zobowiązana w ramach korekty rocznej dokonać obniżenia kwoty podatku VAT odliczonego w ciągu 2017 r. od tych wydatków o 7500 zł.
PRZYKŁAD 4
...i większe odliczenie podatku
Gmina w trakcie 2017 r. ponosiła wydatki na bieżące utrzymanie budynku urzędu gminy. Stosowała prewspółczynnik wyliczony w oparciu o dane finansowe z 2016 r.
Wskaźnik wstępny, czyli prewspółczynnik, stosowany w trakcie 2017 r. (stosunek sprzedaży opodatkowanej VAT do ogółu dochodów JST w 2016 r.) wynosił 20 proc. W trakcie roku gmina odliczyła podatek VAT naliczony w wysokości 15 000 zł.
Wskaźnik ostateczny obliczony na podstawie danych za 2017 r. zwiększył się, ponieważ sprzedaż gminy opodatkowana VAT wzrosła i w efekcie prewspółczynnik wyliczony w oparciu o dane za ten rok podatkowy i wyniósł 25 proc.
W konsekwencji JST będzie mogła w ramach korekty rocznej dokonać zwiększenia kwoty podatku VAT odliczonego w 2017 r. o 3750 zł.
PRZYKŁAD 5
Jednostka musi zmniejszyć daninę
W 2016 r. gmina odliczała częściowo VAT od kosztów dostawy mediów do urzędu, z tytułu których podatek naliczony wynosił 10 000 zł.
Wskaźnik wstępny (współczynnik) wyniósł 80 proc.
Gmina odliczyła więc 8000 zł.
Wskaźnik ostateczny (rzeczywisty współczynnik sprzedaży) za 2017 r. był mniejszy i wyniósł 75 proc.
Gmina będzie więc musiała w deklaracji za styczeń 2018 r. zmniejszyć podatek VAT naliczony o 500 zł.
Podstawa prawna
Art. 90c ust. 1 i 2 ustawy o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2017 r. poz. 1221).
Rozporządzenie ministra finansów z 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników (Dz.U. poz. 2193).