W przepisach nie zostało doprecyzowane, jaki dokument jest właściwy w takiej sytuacji. A wyjaśnienia z infolinii Krajowej Informacji Skarbowej też nie rozwiewają wszystkich wątpliwości
Wraz z początkiem października 2020 r. prawodawca wprowadził nowe zasady prowadzenia ewidencji VAT, a następnie przekazywania jej wraz z deklaracją w strukturze JPK_VAT. W obecnym stanie prawnym, według ogólnej zasady (z nielicznymi odstępstwami), sprzedaż fiskalizowana w kasie rejestrującej wpisywana jest do ewidencji sprzedaży na podstawie zbiorczego, dobowego lub miesięcznego raportu fiskalnego. Tak zaprezentowana zbiorczo sprzedaż oznaczana jest w ewidencji i w JPK_VAT jako „RO”. W przypadku gdy podatnik stosuje więcej niż jedną kasę, dokonywanych jest kilka wpisów „RO”, których liczba odpowiada liczbie stosowanych kas. Nic jednak nie stoi na przeszkodzie, aby podatnik zebrał wszystkie raporty w jeden zbiorczy dokument, który również oznacza „RO”.
W żadnym z przepisów rozporządzenia ministra finansów, inwestycji i rozwoju z 15 października 2019 r. w sprawie szczegółowego zakresu danych zawartych w deklaracjach podatkowych i w ewidencji w zakresie podatku od towarów i usług (Dz.U. poz. 1988; ost.zm. Dz.U. z 2020 r. poz. 1127; dalej: rozporządzenie z 15 października 2019 r.) podatnicy nie znajdą jednak wytycznych czy wskazówek, jak należy prezentować i oznaczać w ewidencji VAT korekty sprzedaży zafiskalizowanej uprzednio w kasach i uwzględnionej w rejestrze sprzedaży na podstawie dobowego lub miesięcznego zbiorczego raportu „RO”. Nie zostało doprecyzowane, jaki dokument jest właściwy w takiej sytuacji. W przypadku sprzedaży rejestrowanej w kasie fiskalnej nie można zaś mówić o paragonie korygującym, który odpowiadałby fakturze korygującej. Taki dokument nie istnieje i nie ma prawa funkcjonować. Co więcej, prawodawca nie przewidział również prawa ani obowiązku wystawiania zbiorczych raportów korygujących.
Zwroty i reklamacje
Jak zostało wskazane w par. 3 ust. 3 rozporządzenia ministra finansów z 29 kwietnia 2019 r. w sprawie kas rejestrujących (Dz.U. poz. 816; ost.zm. Dz.U. z 2020 r. poz. 732), zwroty towarów i uznane reklamacje towarów i usług, które skutkują zwrotem całości albo części należności (zapłaty) z tytułu sprzedaży, ujmuje się w odrębnej ewidencji (minister wskazał, jakie dane muszą być w niej zawarte). Odrębną ewidencję podatnik prowadzi również dla potrzeb rejestracji oczywistych pomyłek. Tak zaprowadzone ewidencje korekt nie są przekazywane w ramach JPK_VAT i w żaden sposób nie uregulowano też kwestii ujmowania ich treści w rejestrze sprzedaży VAT.
Jak się zdaje, nic nie stoi na przeszkodzie, aby w przypadku większej liczby wpisów w ewidencji zwrotów, uznanych reklamacji czy oczywistych omyłek podatnik ujmował je następnie w rejestrze sprzedaży na podstawie zbiorczego dowodu wewnętrznego.
Zważywszy na to, że sprzedaż rejestrowana w kasie fiskalnej prezentowana jest w ewidencji VAT na podstawie zbiorczych, dobowych lub miesięcznych, raportów fiskalnych oznaczonych jako „RO”, właściwe może się wydawać i tym razem zastosowanie zbiorczego raportu „RO”. I właśnie takie informacje udzielane są na infolinii Krajowej Informacji Skarbowej.
Moim zdaniem to twierdzenie nie w każdym przypadku jest uzasadnione. W par. 10 ust. 5 rozporządzenia z 15 października 2019 r. zostało wskazane, że oznaczenie „RO” stosowane jest do dokumentu zbiorczego wewnętrznego zawierającego sprzedaż z kasy rejestrującej. Zatem dokument „RO” musi się cechować zbiorczym charakterem. Co więcej – inaczej niż w przypadku dokumentów wewnętrznych oznaczanych jako „WEW” – chodzi o dokument dotyczący bezpośrednio sprzedaży ewidencjonowanej w kasie rejestrującej.
Co zatem, gdy w danym okresie wystąpiła tylko jedna okoliczność uzasadniająca korektę wykazanej uprzednio w ewidencji VAT sprzedaży zarejestrowanej w kasie fiskalnej? Jak to by się miało do zbiorczego charakteru dokumentu „RO”? Trudno również zgodzić się z tezą, że dokument dotyczący korekty, również zbiorczy, „zawiera sprzedaż z kas rejestrujących”. Opisując w rozporządzeniu z 15 października 2019 r. dokument zbiorczy „RO”, nie sprecyzowano, że jest to dowód dotyczący sprzedaży zarejestrowanej w kasie fiskalnej, a konkretnie wskazano na „dokument zbiorczy wewnętrzny zawierający sprzedaż z kas rejestrujących”. Tymczasem zapisy mające swoje źródło w ewidencji zwrotów, uznanych reklamacji czy oczywistych pomyłek, czy inne wpisy do rejestru sprzedaży o takim charakterze, jedynie odnoszą się do sprzedaży zarejestrowanej w kasie.
Wobec takiej konstrukcji i precyzyjnej treści przepisu, przy jednoczesnym otwartym charakterze dokumentu wewnętrznego „WEW”, właściwsze zdaje się korygowanie sprzedaży zarejestrowanej w kasie fiskalnej za pomocą takiego dowodu. Bez względu zatem na powód korekty podatnik, który musi uwzględnić zwroty, reklamacje, pomyłki dotyczące sprzedaży zarejestrowanej w kasie fiskalnej, powinien – moim zdaniem – sporządzić dokument wewnętrzny. Oczywiście dokument taki może mieć charakter dowodu zbiorczego. Za pomocą takiego dowodu podatnik dokonuje odpowiednich wpisów w ewidencji VAT.
Zatem – wbrew dość rozpowszechnionemu poglądowi – trudno jest zgodzić się z twierdzeniem, że dokument taki powinien być oznaczony jako „RO”. Według mnie właściwsze jest oznaczenie takiego dokumentu jako „WEW” i z taką adnotacją zaprezentowanie go w JPK_V7M czy odpowiednio JPK_V7K.
Gdy jednocześnie wystawiono fakturę
Inna kwestia to korekta sprzedaży zarejestrowanej w kasie, jeśli jednocześnie została wystawiona faktura. Przy takiej czynności opodatkowanej – niezależnie od wpisu do ewidencji zwrotów, uznanych reklamacji i pomyłek – należy wystawić fakturę korygującą. Może ona być wówczas podstawą ujęcia korekty w ewidencji sprzedaży VAT.
W odpowiedziach na pytania podatników zamieszczonych na portalu podatki.gov.pl zostało wskazane, że w przypadku gdy podatnik rozlicza korektę w miesiącu sprzedaży, możliwe jest rozwiązanie, w ramach którego dokument taki jest ujmowany w rejestrze z oznaczeniem „FP” lub bez takiego znacznika. Przy czym oznaczenie „FP” musi znaleźć się we wpisie dotyczącym faktury korygującej in plus, gdy podwyższenie zostało uwzględnione w raporcie kasowym.
Jak się zdaje, w przypadku faktur korygujących o stosowaniu znacznika „FP” należy mówić wyłącznie poprzez odpowiednie zastosowanie regulacji dotyczących takiego oznaczenia, gdyż sam art. 109 ust. 3d ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2020 r. poz. 106; ost.zm. Dz.U. z 2020 r. poz. 1106) – który został przywołany w regulacjach rozporządzenia z 15 października 2019 r. precyzujących, w jakich okolicznościach należy stosować symbol „FP” – ewidentnie odnosi się wyłącznie do faktur sprzedaży, względnie korekty in plus.
Raport „RO” czy dokument „WEW”
Niestety trudno zgodzić się z pomysłami aparatu skarbowego dotyczącymi prezentacji korekt sprzedaży zafiskalizowanej w kasie rejestrującej. Skoro bowiem zbiorczy wewnętrzny raport „RO” zawiera sprzedaż z kas rejestrujących, to właściwsze zdaje się stosowanie również wewnętrznego dokumentu, ale oznaczonego jako „WEW”.
Chcąc zastosować wykładnię, według której korekty sprzedaży zarejestrowanej w kasie ujmowane są w raporcie „RO”, należałoby odpowiedzieć sobie na pytanie, czy w takim razie zmiany wynikające z korekt trzeba ujmować poprzez pomniejszenia i odpowiednio powiększenia dokonane w bieżącym dobowym lub miesięcznym zbiorczym raporcie fiskalnym „RO”, w którym wykazywana jest sprzedaż danego okresu, czy może należy sporządzić odrębny zbiorczy raport korygujący „RO”.
Modyfikacja wartości raportu fiskalnego dotyczącego sprzedaży danego okresu powodowałaby, że przekazywane w ten sposób dane stałyby się de facto bezużyteczne dla fiskusa, a w najlepszym razie ich wartość analityczna uległaby drastycznemu obniżeniu. Administracja skarbowa pozyskuje bowiem także informacje z kas online i przetwarza je w Centralnym Repozytorium Kas. W interesie organów jest zatem, by przekazywane przez podatnika dane, prezentowane w zapisach dokonywanych na podstawie zbiorczych raportów „RO”, były jak najbardziej spójne z tym, co faktycznie zostało ujęte w kasach fiskalnych. O ile uwzględnione bezpośrednio w raporcie zmniejszenia czy zwiększenia powodowane korektami dokonanymi w okresie, którego dotyczy raport, można jeszcze zrozumieć, o tyle modyfikacje bieżącego raportu fiskalnego ze względu na zmiany w sprzedaży poprzednich okresów mogą prowadzić do obniżenia wartości analitycznej danych. Innymi słowy, z odpowiedzi resortu finansów na pytania podatników można wywnioskować, że korekty dokonane w okresie, w którym była sprzedaż, wpływają bezpośrednio na kwoty wynikające z raportu „RO”. Trudno jednak zgodzić się z poglądem, że późniejsza korekta również powinna być ujmowana na podstawie raportu „RO”. Dla takich korekt lepszym rozwiązaniem zdają się dokumenty „WEW”. Można by było stwierdzić, że sposób oznaczenia dokumentu nie ma większego znaczenia. Tak jednak nie jest, bo nie można zapominać, że organ może zażądać korekty złożonej ewidencji, a przy odmowie jej wykonania nałożyć karę do 500 zł za każdy błąd. Zatem spór o prezentację i oznaczenia może być faktyczne sporem o konkretne pieniądze.
WAŻNE Dla danego wpisu dotyczącego dokumentu sprzedaży nie mogą jednocześnie wystąpić oznaczenia „RO”, „WEW”, „FP”.
