TEMAT: Zmiany sposobu opodatkowania spółki komandytowej
PROBLEM: Rozliczenie wyniku za 2020 r.
Prowadzimy księgi rachunkowe spółki komandytowej i spółki z o.o. jej komplementariusza. Mamy wątpliwość, jak prawidłowo rozliczyć wynik finansowy za 2020 r. w spółce komandytowej sp. z o.o., bo stała się ona teraz podatnikiem CIT. Spółka z o.o. jest komplementariuszem i posiada 2 proc. udziału w kosztach i przychodach. Wynik brutto spółki komandytowej sp. z o.o. wynosi 150 000 zł. Czy muszę go opodatkować w spółce z o.o.?
Wynik finansowy w spółce komandytowej ustalany jest na podstawie prawidłowo prowadzonych ksiąg rachunkowych, które zawsze musiała i musi nadal prowadzić niezależnie od struktury jej udziałowców i podziału, którzy z nich są komplementariuszami, a którzy komandytariuszami. Samo ustalenie wyniku finansowego następuje poprzez przeksięgowanie przychodów i kosztów na konto „Wynik finansowy”. Następnie pod datą zatwierdzenia sprawozdania finansowego saldo konta „Wynik finansowy” przenosi się na konto „Rozliczenie wyniku finansowego”, co ma miejsce w księgach rachunkowych następnego roku obrotowego. Ewidencja przeksięgowania osiągniętego zysku może przebiegać zapisem:
  • Wn konto „Wynik finansowy”,
  • Ma konto „Rozliczenie wyniku finansowego”.
Obecnie jest jeszcze czas na zatwierdzenie. Wprawdzie roczne sprawozdanie finansowe jednostki podlega zatwierdzeniu przez organ zatwierdzający nie później niż sześć miesięcy od dnia bilansowego (art. 53 ust. 1 ustawy o rachunkowości), ale obecnie ze względu na pandemię COVID-19 czas ten jest wydłużony o trzy miesiące (do 30 września br.).

Rozdysponowanie zysku

Zarówno zatwierdzenia sprawozdania finansowego, jak i podziału wyniku finansowego spółki komandytowej dokonują jej wspólnicy. Jeżeli spółka komandytowa osiągnie zysk, to decyzja w sprawie jego rozdysponowania należy do wspólników. Mogą oni podzielić wypracowany zysk między siebie zgodnie z przepisami kodeksu spółek handlowych oraz zasadami przyjętymi w umowie spółki. Ewidencja przeznaczenia zysku na wypłatę dla wspólników może przebiegać zapisem:
  • Wn konto „Rozliczenie wyniku finansowego”,
  • Ma konto „Pozostałe rozrachunki” (w analityce: „Konta imienne wspólników”).
Z kolei wypłatę wspólnikom należnego udziału w zysku brutto ujmuje się zapisem:
  • Wn konto „Pozostałe rozrachunki” (w analityce: „Konta imienne wspólników”),
  • Ma konto „Rachunek bieżący”.
Ze względu na to, że 2020 r. był ostatnim, za który wspólnicy sami rozliczali podatek dochodowy, zwykle podejmowana jest decyzja o wypłacie tych środków. Przy czym w tych spółkach, które przesunęły stanie się podatnikiem CIT do maja 2021 r. – ta zasada będzie dotyczyła też zysków osiągniętych za okres styczeń‒kwiecień 2021 r.
Wszystko, co trzeba wiedzieć o pakiecie e-commerce
Wszystko, co trzeba wiedzieć o pakiecie e-commerce

Zobacz również
Całość lub część zysku może być także przeznaczona na utworzenie kapitału zapasowego lub rezerwowego. W sytuacji gdy zysk zostanie przeznaczony na kapitał zapasowy, w księgach spółki można dokonać zapisu:
  • Wn konto „Rozliczenie wyniku finansowego”,
  • Ma konto 81-1 „Kapitał zapasowy”.
Do momentu podjęcia decyzji (uchwały) o podziale zysk ten pozostaje na koncie „Rozliczenie wyniku finansowego” jako niepodzielony zysk z lat ubiegłych. Jeśli do dnia bilansowego wspólnicy nie zdecydują, w jaki sposób zysk za poprzedni rok obrotowy zostanie podzielony, to będzie on podlegał wykazaniu w bilansie w pozycji:
  • A.V. „Zysk (strata) z lat ubiegłych” ‒ jeżeli jednostka sporządza bilans według załącznika nr 1 lub 5 do ustawy o rachunkowości,
  • A. „Kapitał (fundusz) własny” ‒ jeżeli bilans przygotowany jest zgodnie z załącznikiem nr 4.
Co ważne, spółka komandytowa nie była jeszcze za 2020 r. podatnikiem podatku dochodowego. Podatnikami podatku dochodowego byli poszczególni jej wspólnicy. Z tego powodu podział wyniku finansowego za 2020 r. jest odrębną czynnością od rozliczania podatku dochodowego. Zaznaczyć trzeba, że wspólnicy, np. spółka z o.o., o której mowa w pytaniu, mieli w trakcie 2020 r. obowiązek na bieżąco doliczać przychody podatkowe i koszty uzyskania przychodów ze spółki komandytowej do swoich podatkowych przychodów i kosztów. Z art. 5 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wynika, że przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną łączy się z przychodami każdego wspólnika proporcjonalnie do posiadanego prawa do udziału w zysku. Zasadę tę stosowało się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów itd. (por. art. 5 ust. 2 ustawy o CIT). Doliczane były one pozabilansowo (statystycznie) do podstawy opodatkowania w spółce z o.o. i analogicznie u innych wspólników.
Obliczone zaliczki na podatek dochodowy od osób prawnych spółka z o.o. księguje na zasadach ogólnych, tj. zapisem:
  • Wn konto „Podatek dochodowy od osób prawnych”,
  • Ma konto „Rozrachunki publicznoprawne” (Urząd skarbowy ‒ CIT).
Z kolei zapłatę tego podatku na konto urzędu skarbowego księguje się:
  • Wn konto „Rozrachunki publicznoprawne” (Urząd skarbowy ‒ CIT),
  • Ma konto „Rachunek bieżący”.
Przypisanie wyniku i należna dywidenda księgowane są pod datą podjęcia uchwały wspólników spółki komandytowej o podziale zysku. Uchwała ta nie musi wcale wskazywać, że np. 2 proc. zysku przypadnie wspólnikowi, który ma 2-proc. udział w przychodach i kosztach.
Dla celów podatku dochodowego udziału w zysku nie zalicza się do przychodów podlegających opodatkowaniu w roku jego otrzymania. Dochód ten został już bowiem opodatkowany (proporcjonalnie do posiadanego przez spółkę z o.o. prawa do udziału w zysku spółki komandytowej) w trakcie poprzedniego roku podatkowego. Wskazane jest więc ujęcie go pod datą otrzymania w ewidencji analitycznej do konta „Przychodów finansowych” na wyodrębnionym koncie przeznaczonym do ewidencji przychodów niepodlegających opodatkowaniu, zapisem:
  • Wn konto „Rachunek bieżący”,
  • Ma konto „Przychody finansowe” (udział w zysku spółki komandytowej).

CIT

Podatkowo warto zwrócić też uwagę na interpretację indywidualną dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 5 marca 2021 r., nr 0114-KDIP2-2.4010.1.2021.1.SP, w której wskazano, że zyski wygenerowane przez spółkę komandytową w czasie poprzedzającym opodatkowanie jej podatkiem CIT są opodatkowane na starych zasadach, tj. podatek płaci tylko wspólnik. Od 1 stycznia 2021 r. wprowadzone zostało opodatkowanie spółek komandytowych. Na podstawie jednak art. 12 ust. 2 ustawy nowelizującej spółka komandytowa może odroczyć moment uzyskania statusu podatnika CIT na 1 maja 2021 r. Dyrektor KIS wskazał, że opodatkowanie zysków spółki komandytowej, które spółka ta uzyskuje, nastąpi dopiero od 1 stycznia 2021 r. (albo od 1 maja 2021 r., w zależności od tego, od którego dnia stanie się ona podatnikiem CIT). We wskazanej interpretacji dyrektor KIS uznał, że będą miały zastosowanie przepisy przejściowe zawarte w ustawie nowelizującej, m.in. art. 12 i 13. Zgodnie z nimi zyski wypłacane przez spółkę komandytową w momencie posiadania przez nią statusu podatnika CIT, które zostały wypracowane (osiągnięte) w okresie, kiedy ta spółka była jeszcze podmiotem transparentnym podatkowo, nie są opodatkowane ponownie podatkiem CIT lub PIT, a zatem wypłata takich zysków ze spółki komandytowej jest opodatkowana na zasadach obowiązujących przed 1 stycznia 2021 r. (lub z zastosowaniem okresu przejściowego wydłużającego stosowanie starego stanu prawnego do 30 kwietnia 2021 r.). Zmiana statusu komandytariusza spółki na jej komplementariusza nie ma wpływu na opodatkowanie zysku pochodzącego ze spółki komandytowej za okres, gdy spółka komandytowa nie była jeszcze podatnikiem CIT.
Podstawa prawna
art. 5 ust. 1 ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2020 r. poz. 1406; ost.zm. Dz.U. z 2021 r. poz. 1163)
art. 12 ust. 2 ustawy z 28 listopada 2020 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. poz. 2123)
ustawa z 19 lipca 2019 r. o zmianie ustawy – Kodeks spółek handlowych oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. poz. 1655; ost.zm. Dz.U. z 2021 r. poz. 187)
art. 53 ust. 1 ustawy z 29 września 1994 r. o rachunkowości (t.j. Dz.U. z 2021 r. poz. 217)vv