Ryzyka podatkowe - o co podatnicy pytają na szkoleniach

Polska spółka holdingowa

Odpowiedź: Dochody osiągnięte przez PSH ze zbycia udziałów w krajowej spółce zależnej na rzecz podmiotu niepowiązanego są co do zasady zwolnione z CIT. W opisanym przypadku w pierwszej kolejności należy zweryfikować, czy X S.A. ma status PSH, tzn. czy spełnia następujące przesłanki:

• posiada bezpośrednio co najmniej 10 proc. udziałów w kapitale spółki zależnej,
• nie jest spółką tworzącą podatkową grupę kapitałową,
• nie korzysta ze zwolnień podatkowych w związku z działalnością strefową,
• prowadzi rzeczywistą działalność gospodarczą,
• udziałów (akcji) w tej spółce nie posiada, pośrednio lub bezpośrednio, podmiot mający siedzibę w raju podatkowym lub w państwie, z którym Polska nie ratyfikowała umowy o wymianie informacji podatkowych.

Biorąc pod uwagę, że akcje spółki są notowane na giełdzie, należy przyjrzeć się w szczególności ostatniej z przesłanek. Co do zasady spółka akcyjna ma możliwość weryfikacji listy akcjonariuszy na dzień transakcji, składając zapytanie do Krajowego Depozytu Papierów Wartościowych (KDPW). Niemniej, przedmiotowy warunek statusu PSH odnosi się również do akcjonariuszy pośrednich.

Ważne: Ustalenie pełnej struktury własnościowej każdego z akcjonariuszy mniejszościowych i państwa siedziby każdego z nich może okazać się niemożliwe.

W rezultacie pojawiają się wątpliwości, czy spółki giełdowe spełniają warunki do uznania ich za PSH. Nadzieję daje wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 9 lipca 2025 r. (sygn. akt II FSK 1425/24), który dotyczył podobnego problemu. Sąd zauważył, że w sytuacji istnienia inwestorów giełdowych, których liczba i poziom inwestycji kapitałowych zmieniają się w sposób dynamiczny, oczekiwanie przez organy podatkowe na przedstawienie przez podmiot starający się o przymiot PSH – i w konsekwencji o prawo do zastosowania zwolnienia – informacji o udziałowcach pośrednich, należy uznać za wymóg o charakterze nieproporcjonalnym do celu wprowadzonej instytucji. NSA uznał, że wystarczające będzie wykazanie przez spółkę, że na podstawie obecnego składu akcjonariatu, w tym listy KDPW i dostępnych informacji, jest w stanie wykluczyć udział podmiotów z rajów podatkowych.

Mając na uwadze powyższe oraz zakładając, że X S.A. posiada w kapitale spółki celowej co najmniej 10 proc. udziałów nieprzerwanie przez okres dwóch lat oraz dokona wszelkich starań w celu wykluczenia posiadania jej akcji bezpośrednio lub pośrednio przez podmioty z rajów podatkowych, co do zasady X S.A. powinna móc skorzystać ze zwolnienia dla PSH. Stanowisko organów podatkowych może być jednak przeciwne, dlatego – aby uniknąć powstania zaległości – spółka mogłaby rozważyć zapłatę podatku od sprzedaży udziałów, a następnie dochodzić zwrotu nadpłaty podatku.

Podatek u źródła

Odpowiedź: Pojęcie substratu majątkowo-osobowego obejmuje zarówno elementy majątkowe (aktywa, biuro), jak i osobowe (personel, zarząd), które są niezbędne do prowadzenia rzeczywistej działalności gospodarczej.

Ważne jest zatem, że nie może zasadniczo spełnić warunku rzeczywistej działalności gospodarczej podmiot, który nie ma własnych środków (majątkowych i osobowych) umożliwiających prowadzenie rzeczywistej działalności gospodarczej.

Natomiast wymagania dotyczące substratu majątkowo-osobowego mogą różnić się w zależności od charakteru prowadzonej działalności. W przypadku spółek holdingowych, poziom wymaganego substratu majątkowo-osobowego może być niższy niż w odniesieniu do podmiotów prowadzących działalność operacyjną. Wynika to ze specyfiki działalności holdingowej, która często nie wymaga znaczących zasobów materialnych ani licznego personelu do realizacji celów gospodarczych.

Jednak nawet w tym przypadku niezbędne pozostaje spełnienie minimalnych kryteriów świadczących o posiadaniu substratu majątkowo-osobowego, w szczególności:

• posiadanie i ponoszenie kosztów kont bankowych, na które otrzymywana jest płatność i nad którymi spółka sprawuje wyłączną kontrolę,
• posiadania personelu o odpowiednich kwalifikacjach i kompetencjach,
• zdolności do samodzielnego podejmowania decyzji gospodarczych,
• ponoszenia adekwatnych kosztów do skali działalności.

Uwaga! Jeżeli poziom kosztów związanych z utrzymaniem biura lub wynagrodzeniami personelu jest rażąco niski (np. wynagrodzenia kształtują się istotnie poniżej poziomów rynkowych), może to świadczyć o braku ekonomicznej substancji oraz przeniesieniu ryzyka gospodarczego na inne jednostki w grupie kapitałowej.

Taka sytuacja może prowadzić do odmowy uznania zagranicznej spółki holdingowej za rzeczywistego właściciela należności wypłacanych z Polski.

Ceny transferowe

Odpowiedź: Usługi niematerialne należą do transakcji szczególnie wrażliwych w obszarze cen transferowych, ponieważ ich efekty trudno jednoznacznie zmierzyć. Dlatego organy podatkowe coraz częściej oczekują, aby podatnik wykazał dwa elementy:

• rzeczywiste wykonanie usługi,
• realną korzyść uzyskaną przez odbiorcę.

Jeżeli te aspekty nie są wykazane, transakcja może zostać zakwestionowana, a jej koszt wyłączony z podatkowych kosztów uzyskania przychodu.

Ważne jest zatem, aby w trakcie uczestniczenia w tego typu rozliczeniach zbierać dokumenty potwierdzające, że zakup usług niematerialnych jest uzasadniony biznesowo.

Ważne: Korzyść nie musi być policzalna wprost, ale powinna być racjonalna gospodarczo.

Może to być np. poprawa procesów, dostęp do know-how, usprawnienie decyzji biznesowych czy ograniczenie kosztów poprzez centralizację funkcji.

Kolejnym istotnym zagadnieniem dla usług niematerialnych jest wykazanie, że dana usługa została rzeczywiście wykonana. Sama umowa czy wystawiona faktura nie stanowią wystarczającego potwierdzenia realizacji świadczenia. Niezbędne jest posiadanie konkretnych dowodów, takich jak np. raporty, prezentacje, zestawienia działań, harmonogramy, notatki ze spotkań, korespondencja robocza czy rezultaty prac przygotowanych przez jednostkę centralną. Kluczowe jest systematyczne gromadzenie takiej dokumentacji, aby uniknąć trudności z jej późniejszym odtwarzaniem za wcześniejsze lata. Wsparciem mogą być wewnętrzne procedury regulujące sposób archiwizowania materiałów. Im bardziej szczegółowe dowody, tym niższe ryzyko, że organ podatkowy zakwestionuje wykonanie usługi.

Trzecim elementem jest weryfikacja rynkowości wynagrodzenia. Organy badają, czy zastosowana metoda alokacji kosztów lub narzut odpowiadają praktykom rynkowym. W wielu przypadkach konieczna jest analiza porównawcza lub przynajmniej ekonomiczne uzasadnienie mechanizmu kalkulacji.

Podsumowując, prawidłowe rozliczenie usług niematerialnych wymaga połączenia trzech elementów:

• dowodów wykonania,
• opisu korzyści,
• rynkowego uzasadnienia wynagrodzenia.

Tylko kompleksowe podejście minimalizuje ryzyko zakwestionowania transakcji przez organy podatkowe z perspektywy rozliczeń z podmiotami powiązanymi.

Odpowiedź: Recharakteryzacja (reklasyfikacja) transakcji to jedno z bardziej ingerencyjnych narzędzi stosowanych przez organy podatkowe, dlatego – zgodnie z przepisami o cenach transferowych – może być stosowana wyłącznie wtedy, gdy ustalone przez strony warunki są na tyle niestandardowe, że odbiegają od zachowań rynkowych i nie mają uzasadnienia ekonomicznego. Organ ma prawo uznać, że strony wykonały w istocie inną czynność niż tę wskazaną w umowie, jeżeli analiza rzeczywistego przebiegu funkcji, aktywów i ryzyk wskazuje na zupełnie inny charakter relacji gospodarczej. Najczęściej dzieje się tak w sytuacjach, w których formalna treść dokumentów nie pokrywa się z faktycznym sposobem realizacji transakcji, a opis świadczeń ma charakter ogólny, nieprecyzyjny lub wręcz odbiega od realnych działań stron. Przykładem może być określenie danej transakcji jako usługi o wysokiej wartości dodanej, gdy w praktyce podmiot wykonujący usługę nie ponosi istotnego ryzyka, nie ma odpowiednich zasobów ani nie realizuje żadnych kluczowych funkcji, co czyniłoby świadczenie ekonomicznie nieuzasadnionym.

Organy podatkowe zwracają uwagę na brak realnej substancji biznesowej, czyli sytuacje, w których wskazany podmiot formalnie świadczy usługę, lecz nie ma personelu, kompetencji lub aktywów niezbędnych do faktycznego wykonania takich czynności. W takich przypadkach organy mogą uznać, że transakcja została skonstruowana głównie w celu osiągnięcia korzyści podatkowych, a jej ekonomiczna treść jest inna niż deklarowana.

Ważne: Aby ograniczyć ryzyko recharakteryzacji, podatnik powinien zadbać przede wszystkim o spójność pomiędzy umową, rzeczywistym przebiegiem transakcji oraz dokumentacją cen transferowych.

Kluczowe jest rzetelne określenie funkcji, aktywów i ryzyk każdej z zaangażowanych stron, a także ich właściwe udokumentowanie i określenie wynagrodzenia. Pomocne jest również bieżące gromadzenie dowodów wykonania świadczeń, analiza porównawcza oraz opis motywów gospodarczych stojących za danym modelem współpracy. Im bardziej przejrzysta, konsekwentna i wsparta dowodami jest konstrukcja transakcji, tym mniejsze prawdopodobieństwo, że organ podatkowy uzna ją za sztuczną lub nieodpowiadającą realiom rynkowym, a w konsekwencji zdecyduje się na jej recharakteryzację.

Kontrole podatkowe

Odpowiedź: W realiach wysokiej aktywności kontrolnej organów podatkowych przygotowanie się do kontroli jest jednym z podstawowych elementów zarządzania ryzykiem podatkowym w firmie. Dzięki odpowiednim działaniom możliwe jest ograniczenie skutków ewentualnego zakwestionowania rozliczeń.

Najlepszy moment na takie działania przypada jeszcze przed jakimkolwiek kontaktem ze strony organu podatkowego. Wtedy możliwa jest spokojna analiza dokumentów, procesów i decyzji podatkowych – bez presji czasu i nerwowego poszukiwania dokumentów sprzed kilku lat.

W pierwszej kolejności należy ustalić, gdzie leżą ryzyka. W praktyce odbywa się to poprzez audyt czy przegląd podatkowy, który obejmuje m.in. ocenę procedur wewnętrznych, prawidłowości fakturowania, ujęcia transakcji w księgach, rozliczenia kosztów podatkowych czy prawa do odliczenia VAT. Może on zostać przeprowadzony wewnętrznie, lecz także zostać zlecony doradcy podatkowemu.

Audyt rozliczeń podatkowych może być również dobrą okazją do wdrożenia procedur, pomocnych w codziennej działalności – w zależności od potrzeb danej organizacji – takich jak np.:

• procedura na wypadek kontroli organów podatkowych,
• procedura należytej staranności VAT,
• regulamin odpowiedzialności karnej skarbowej,
• procedura MDR.

Jeżeli w toku przeglądu zostaną zidentyfikowane ryzyka, podatnik może je aktywnie zabezpieczyć – poprzez uzyskanie:

• interpretacji indywidualnej,
• wiążących informacji (stawkowej, taryfowej, akcyzowej),
• opinii zabezpieczającej,
• opinii o stosowaniu zwolnienia z WHT,
• uprzedniego porozumienia cenowego,
• porozumienia inwestycyjnego czy
• przystąpienia do programu współdziałania.

Uwaga! Odpowiednie przygotowanie do kontroli to także cykliczne szkolenia zarówno dla przedsiębiorców, jak i pracowników. Ich celem jest zapoznanie uczestników z podstawowymi informacjami dotyczącymi działań kontrolnych – jak przebiegają, jakie przysługują kontrolowanym prawa i obowiązki i jakie uprawnienia mają organy podatkowe.

Oczywiście zaproponowane działania nie sprawią, że fiskus nie zapuka do firmy. Jednak dzięki proaktywnej postawie i prewencji możliwe jest faktyczne ograniczenie negatywnych skutków kontroli ze strony organów podatkowych.

Czynny żal

Odpowiedź: Przewidziany w kodeksie karnym skarbowym czynny żal – przy spełnieniu ustawowych warunków – pozwala uwolnić się od odpowiedzialności karnej skarbowej. Składany jest wtedy, gdy dojdzie do popełnienia czynu zabronionego przez k.k.s. (z pewnymi wyjątkami).

Zazwyczaj czynny żal podpisywany jest przez zarząd spółki lub właściciela firmy. Nie jest to błędem, ale należy pamiętać, że czynny żal chroni wyłącznie osoby, które zostały w nim wskazane i które go podpisały. Tymczasem w toku postępowania organy ścigania ustalają wszystkie osoby faktycznie odpowiedzialne za obszar, w którym doszło do naruszenia – w tym dyrektorów finansowych, głównych księgowych, pracowników działów podatkowych czy osoby przygotowujące rozliczenia.

Uwaga! Jeżeli celem czynnego żalu ma być realne wyłączenie odpowiedzialności karnej skarbowej, powinien on zostać podpisany przez wszystkie osoby potencjalnie narażone na taką odpowiedzialność. W przeciwnym razie daje on jedynie wybiórczą ochronę, w stosunku do osób na nim wymienionych.

Dodatkowe ubezpieczenie

Odpowiedź: Obecnie na znaczeniu zyskuje ubezpieczenie ryzyk podatkowych, traktowane nie jako zamiennik dotychczas stosowanych narzędzi ochrony, lecz jako ich uzupełnienie.

Co ważne, niewątpliwie kluczowymi narzędziami pozwalającymi na zabezpieczenie ryzyk podatkowych pozostają nadal:

• interpretacje indywidualne,
• opinie zabezpieczające wydawane w kontekście klauzuli przeciwko unikaniu opodatkowania oraz
• opinie o stosowaniu preferencji, dotyczące obniżonej stawki podatku u źródła (WHT) lub zwolnienia z WHT przewidzianego w ustawie o CIT.

Praktyka pokazuje jednak, że proces ich uzyskania często jest długotrwały, w szczególności opinii o stosowaniu preferencji/zwolnienia z WHT, a zakres ochrony wynikającej z tych instrumentów bywa w określonych sytuacjach podważany przez organy podatkowe.

W odpowiedzi na te ograniczenia coraz więcej przedsiębiorców sięga po ubezpieczenie ryzyk podatkowych, które polegają na przeniesieniu na ubezpieczyciela finansowych skutków ewentualnego sporu z administracją skarbową, w tym zaległego podatku, odsetek oraz kosztów postępowań.

Rozwiązanie to znajduje szczególne zastosowanie przy transakcjach kapitałowych (połączeniach, podziałach przez wydzielenie, aportach) oraz transakcjach nieruchomościowych, zwłaszcza tam, gdzie istnieje ryzyko uznania zbycia nieruchomości za sprzedaż przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, a więc czynności wyłączonej z VAT.

Coraz częściej ubezpieczane jest również ryzyko zakwestionowania prawa do zastosowania obniżonej stawki WHT wynikającej z umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania lub zwolnienia z WHT przewidzianego w ustawie o CIT. ©℗