Fiskus czasem chce podatku od syndyka po śmierci upadłego przedsiębiorcy

Syndyk nie jest następcą prawnym

Rzeczywiście wykładnia literalna przepisów o VAT prowadzi do wniosku, iż czynności przeprowadzone przez syndyka, które w normalnych okolicznościach podlegałyby opodatkowaniu VAT, temu podatkowi jednak nie podlegają. Syndyk nie jest następcą prawnym zmarłego przedsiębiorcy w upadłości. Dlatego też z uwagi na brak podmiotu wykonującego czynność opodatkowaną nie może być mowy o naliczeniu i pobraniu tego podatku. Trzeba pamiętać, że w obecnym stanie prawnym można ustanowić zarząd sukcesyjny, który przejmuje obowiązki zmarłego przedsiębiorcy, także w zakresie wystawiania faktur VAT i rozliczenia tego podatku.

Trzeba uporządkować system

Wymienione w tabeli rozbieżności interpretacyjne pokazują, że obecny system nie oferuje jednolitej i spójnej koncepcji sukcesji zobowiązań publicznoprawnych po śmierci przedsiębiorcy. Mamy do czynienia z modelem mieszanym: z jednej strony całkowity brak sukcesji podatkowej w odniesieniu do podatków dochodowych oraz VAT, z drugiej — przejmowanie części obowiązków płatniczych i sprawozdawczych w odniesieniu do osób trzecich i masy majątkowej. Taki stan rzeczy wywołuje nie tylko wątpliwości interpretacyjne, lecz także istotne ryzyka praktyczne dla syndyków, doradców podatkowych i organów podatkowych, którzy muszą odnaleźć się w niejednoznacznej strukturze obowiązków.

W mojej ocenie sytuacja ta wymaga systemowego uporządkowania. Pożądane byłoby stworzenie spójnej regulacji określającej zakres sukcesji podatkowej po śmierci przedsiębiorcy wzorem rozwiązań obowiązujących w przypadku sukcesji podatkowej przy przekształceniach podmiotowych w sferze prawa handlowego czy przepisów dotyczących sukcesji firm rodzinnych. W dłuższej perspektywie ujednolicenie tych zasad mogłoby istotnie poprawić pewność prawa, ograniczyć ryzyko sporów podatkowych i uprościć praktykę prowadzenia postępowań upadłościowych po śmierci przedsiębiorców prowadzących jednoosobową działalność gospodarczą.

Skutki upadłości przedsiębiorcy

Przypomnijmy, że z dniem ogłoszenia upadłości upadły przedsiębiorca traci prawo zarządu oraz możliwość korzystania z mienia wchodzącego do masy upadłości i rozporządzania nim. Czynności związane z tym majątkiem wykonuje syndyk w imieniu własnym, ale na rachunek upadłego.

– Mimo to upadły przedsiębiorca nie zostaje pozbawiony statusu podatnika, którego dotyczą prawa i obowiązki wynikające z przepisów obowiązujących ustaw podatkowych – tłumaczy Piotr Popiel, doradca podatkowy, menadżer w EY. Wyjaśnia, że we wszelkich postępowaniach stroną w znaczeniu materialnym pozostaje upadły. To on jest podmiotem praw i obowiązków, natomiast syndykowi przysługuje legitymacja formalna do występowania w tych postępowaniach, innymi słowy, jest on stroną w znaczeniu formalnym.

– W zakresie prawnopodatkowym działanie syndyka należy potraktować jako działanie przez pełnomocnika ze wszystkimi konsekwencjami prawnymi tego stanu rzeczy – mówi ekspert. Dodaje, że syndyk w sprawach dotyczących masy upadłości działa jako zastępca pośredni upadłego, podejmując za upadłego i na jego rachunek wszystkie czynności prawne i procesowe. Tym samym ogłoszenie upadłości nie zmienia statusu upadłego na gruncie przepisów prawa podatkowego, w szczególności nie powoduje, że podatnikiem przestaje być upadły, a zostaje nim syndyk masy upadłości.

Skutki śmierci przedsiębiorcy

Jak podkreśla Piotr Popiel, sytuacja zmienia się po śmierci upadłego (podatnika). Wyjaśnia, że obowiązki zmarłego upadłego przechodzą co do zasady na jego spadkobierców. Śmierć upadłego nie oznacza bowiem m.in. przejęcia wykonywania działalności gospodarczej przez syndyka. Zakres obowiązków syndyka jest bowiem ściśle określony w art. 173 prawa upadłościowego, zgodnie z którym syndyk niezwłocznie obejmuje majątek upadłego, zarządza nim, zabezpiecza go przed zniszczeniem, uszkodzeniem lub zabraniem go przez osoby postronne oraz przystępuje do jego likwidacji.

– Po śmierci podatnika ustaje jego byt prawny, podmiot zatem przestaje istnieć, decyzja o nadaniu mu NIP wygasa, jednocześnie podmiot taki zostaje wykreślony z urzędu przez naczelnika urzędu skarbowego z rejestru podatników VAT – tłumaczy ekspert. Podkreśla, że tym samym nie można się posługiwać numerem NIP zmarłego przedsiębiorcy.

– Syndyk masy upadłości nie może natomiast wystąpić o nadanie nowego numeru NIP lub tymczasowego numeru NIP dla osoby nieżyjącej, bowiem takiej możliwości nie przewidują przepisy o zasadach ewidencji i identyfikacji podatników i płatników – mówi Piotr Popiel. Dlatego – jak podkreśla ekspert – nie można dokonać po śmierci upadłego korekt sprzedaży (faktur). Syndyk nie jest również zobowiązany do zapłaty za zmarłego upadłego podatków, w tym PIT, VAT czy podatku od nieruchomości.

Korzystne interpretacje podatkowe

Potwierdzają to interpretacje indywidualne dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej dotyczące zarówno PIT, jak i VAT. Odnośnie do podatku dochodowego organ wypowiedział się w interpretacji z 10 stycznia 2025 r. (sygn. 0113-KDIPT2-1.4011.750.2024.3.DJD). Chodziło tu o dochód z czynszu za najem nieruchomości zmarłego przedsiębiorcy prowadzącego jednoosobową działalność gospodarczą, wobec którego prowadzone jest postępowanie upadłościowe. Dyrektor KIS potwierdził, że dochód ten nie jest opodatkowany podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Wyjaśnił, że syndyk po śmierci upadłego prowadzi czynności zmierzające do likwidacji majątku upadłego. Jednak wobec nieuregulowania pozycji syndyka w odniesieniu do rozliczenia PIT, w sytuacji ustania bytu prawnego podatnika tego podatku brak jest podstaw prawnych do nałożenia obowiązku odprowadzania zaliczek na PIT w trakcie roku, jak i obowiązku rozliczenia rocznego zmarłego podatnika – uznał dyrektor KIS.

Natomiast w interpretacji z 3 marca 2025 r. (sygn. 0114-KDIP3-1.4011.998.2024.3.EC) organ potwierdził, że nie ma podatku przy sprzedaży nieruchomości zmarłego przedsiębiorcy, wobec którego jest prowadzone postępowanie upadłościowe.

Nie będzie w takim przypadku też VAT, co z kolei wynika z interpretacji dyrektora KIS z 3 kwietnia 2025 r. (sygn. 0114-KDIP1-3.4012.870.2024.4.MPA). Syndyk nie może też za przedsiębiorcę składać deklaracji ani wystawiać faktur.

Inna wykładnia już zakwestionowana

W odmienny sposób wypowiedział się jedynie Prezydent Miasta Gdyni w interpretacji z 28 lutego 2025 r. (sygn. KPW.310.1.2024) odnośnie do obowiązku zapłaty podatku od nieruchomości. Chodziło o podatek należny od przedsiębiorcy, który zmarł w czerwcu 2021 r. Upadłość jego przedsiębiorstwa ogłosił w listopadzie 2023 r. – a więc po prawie dwóch latach – Sąd Rejonowy w Gdańsku. W skład majątku upadłego wchodziło m.in. sześć nieruchomości.

Prezydent miasta podkreślił, że „żaden przepis prawa upadłościowego nie wskazuje, aby śmierć upadłego powodowała zmianę podmiotu, na rzecz którego działa syndyk”. Zatem – jak podsumował – „pomimo śmierci upadłego, do czasu zakończenia postępowania upadłościowego, to upadły jest podatnikiem podatku od nieruchomości wchodzącej w skład masy upadłości, na którego rachunek, ale w imieniu własnym, zgodnie z art. 160 prawa upadłościowego, działa syndyk.”

– Niemniej interpretacja ta została uchylona przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w nieprawomocnym wyroku z 27 maja 2025 r. (sygn. akt I SA/Gd 192/25) – zwraca uwagę Piotr Popiel. Sąd potwierdził, że syndyk działa w zastępstwie upadłego, a nie jako jego następca prawny.

Zaliczki za zatrudnionych

Więcej wątpliwości budzi natomiast, czy syndyk masy upadłości ma obowiązek odprowadzania zaliczek na PIT osób fizycznych zatrudnionych na podstawie umowy zlecenia po śmierci upadłego, który był stroną takich umów, oraz czy syndyk w tej sytuacji może działać w charakterze płatnika.

– Treść przepisów w tym zakresie nie jest jasna – uważa Piotr Popiel. Do tej kwestii odnosi się interpretacja z 23 lutego 2024 r. (sygn. 0112-KDIL2-2.4011.878.2023.4.WS), w której dyrektor KIS wskazał, że syndyk masy upadłości ma obowiązek odprowadzenia zaliczek na PIT osób zatrudnionych na podstawie umowy zlecenia po śmierci upadłego, których był jej stroną.

Syndyk w tej sytuacji występuje bowiem w charakterze płatnika. Ponadto syndyk jest zobowiązany do wpłacenia zaliczki na podatek dochodowy zleceniobiorcy oraz złożenia deklaracji PIT-11 i PIT-4R, w których podaje nazwę firmy zmarłego – wyjaśnił organ. ©℗