Wystarczy niewielki wzrost minimalnego wynagrodzenia w 2026 r., a za posługiwanie się „pustymi” fakturami, opiewającymi na kwotę co najmniej 5 mln zł, będzie groziła zarówno wysoka grzywna na podstawie kodeksu karnego skarbowego, jak i pozbawienie wolności od 3 do nawet 20 lat, na gruncie drugiego kodeksu – karnego.

Nie ma przy tym znaczenia kwota podatkowego uszczuplenia, bo dla zagrożenia karą liczy się wartość samego podatku (w kodeksie karnym skarbowym) i należności ogółem wykazanej na fakturze (w kodeksie karnym).

Nawet gdyby Skarb Państwa stracił tylko złotówkę na posługiwaniu się przez podatnika „pustą fakturą”, to i tak jej wystawca będzie mógł zostać skazany za „zbrodnię fakturową”, zgodnie z k.k., jak i ukarany grzywną (do 720 stawek dziennych) zgodnie z k.k.s.

- Przepisy w obecnym brzmieniu prowadzą, jak widać, do absurdów. Dlatego w ramach inicjatywy deregulacyjnej pracujemy nad ich uchyleniem i zastąpieniem regulacjami, które bardziej odpowiadałyby celom zakładanym przez ustawodawcę – komentuje dr Bartosz Łukowiak z Uniwersytetu Wrocławskiego, adwokat z SKLM Legal oraz członek zespołu ds. prawa karnego powołanego w ramach inicjatywy deregulacyjnej „SprawdzaMy”.

Co wynika z przepisów

Mowa o dwóch przepisach. Pierwszy to art. 62 par. 2a kodeksu karnego skarbowego, który mówi, że „kto fakturę lub rachunek wystawia w sposób nierzetelny albo takim dokumentem się posługuje, a kwota podatku wynikająca z faktury albo suma kwot podatku wynikających z faktur jest małej wartości, podlega karze grzywny do 720 stawek dziennych albo karze pozbawienia wolności, albo obu tym karom łącznie”. W świetle art. 27 par. 1 k.k.s. chodzi o karę pozbawienia wolności do 5 lat.

Z kolei mała wartość (podatku) jest określona w art. 53 par. 14 k.k.s. Jest to na 200-krotność minimalnego wynagrodzenia. W 2025 r. wynosi on 4 666 zł brutto. Łącznie jest to więc 933 200 zł (200 x 4 666 zł).

Natomiast drugi przepis to art. 271a kodeksu karnego. Jego par. 2 mówi o tzw. zbrodni fakturowej. Wynika z niego, że za wystawianie „pustych faktur” grozi kara pozbawienia wolności od 3 do 20 lat, jeżeli kwota należności brutto na fakturze przekracza 5 mln zł.

Łatwiej zostać zbrodniarzem

- Skoro w świetle art. 62 par. 2a k.k.s. grzywna lub kara pozbawienia wolności do 5 lat grozi w sytuacji, gdy kwota podatku wynikającego z „pustej faktury” nie przekracza 933 200 zł, to taka faktura powinna opiewać na kwotę nie wyższą niż 4 990 590 zł - wylicza dr Łukasz Pilarczyk z kancelarii Filipiak Babicz Legal.

To oznacza, że zbliżamy się do granicy 5 mln zł wartości brutto faktury, o której mowa w art. 271a par. 2 k.k.

Bardzo łatwo będzie przekroczyć wkrótce tę granicę. - Wystarczy, że minimalne wynagrodzenie w 2026 r. wzrośnie o mniej niż 50 zł, np. do 4 700 zł brutto – wskazuje dr Pilarczyk.

Wtedy – jak tłumaczy – będą miały zastosowanie oba przepisy: art. 62 par. 2a k.k.s. i art. 271a par. 2 k.k. Mała wartość czynu wyniesie bowiem 940 000 zł (200 x 4 700 zł). Natomiast wartość faktury wyniesie 5 027 000 zł brutto. Złożą się na to: 4 086 991,87 zł (kwota netto) i 940 008 zł (23 proc. VAT).

Dwa kodeksy naraz

Jednocześnie z art. 8 k.k.s wynika, że wobec sprawcy czynu będącego przestępstwem lub wykroczeniem skarbowym, które wyczerpuje znamiona przestępstwa lub wykroczenia na podstawie innej ustawy (w tym wypadku - kodeksu karnego) stosuje się każdy z tych przepisów. Jest to tzw. idealny zbieg czynów.

- Zatem nawet niewielki wzrost wynagrodzenia minimalnego w 2026 r. będzie oznaczał, że za ten sam czyn podatnik będzie mógł zostać ukarany na gruncie kodeksu karnego skarbowego, jak i na gruncie kodeksu karnego – mówi dr Pilarczyk.

Zwraca przy tym uwagę na pewien paradoks, bo na podstawie k.k.s. sąd może wymierzyć samą grzywnę, a na podstawie k.k. – od 3 do 20 lat pozbawienia wolności (za „zbrodnię fakturową”).

Niezależnie od kwoty uszczuplenia

Co więcej – jak zauważa dr Bartosz Łukowiak – dla zagrożenia karą nie ma znaczenia kwota potencjalnego uszczuplenia podatkowego, na jaki zostanie narażony Skarb Państwa z powodu wystawienia przez podatnika „pustej faktury”.

Wynika to z tego, że:

- art. 62 par. 2a k.k.s. mówi o kwocie podatku wynikającej z faktury (albo sumie kwot podatku wynikających z faktur), a nie o kwocie uszczuplenia należności publicznoprawnej;

- art. 271a par. 2 k.k. mówi o kwocie należności ogółem na fakturze, a nie o kwocie uszczuplenia należności publicznoprawnej.

Znów dojdzie do absurdów, co dr Łukowiak tłumaczy na dwóch przykładach:

Przykład

Przykład 1

Załóżmy, że rzeczywista wartość odzwierciedlonej na fakturze usługi, opodatkowanej 23-proc. VAT, wynosi 100 mln zł. Wystawca faktury wpisał na niej jednak 100 000 005 zł. To oznacza, że poświadczył nieprawdę „co do okoliczności faktycznych mogących mieć znaczenie dla wysokości należności publicznoprawnej”, o czym mowa w art. 271a k.k.

Kwota podatku wynikająca z tej faktury (nie należy jej mylić z kwotą uszczuplenia) przekroczy 933 200 zł. Zostaną więc spełnione kryteria zagrożenia co najmniej grzywną na podstawie art. 62 par. 2a k.k.s.

Wartość uszczuplonego podatku wyniesie zaledwie 23 gr (1 zł x 23 proc.). Mimo to mamy do czynienia z sytuacją, w której wystawca faktury dopuścił się czynu karalnego i może odpowiadać za zbrodnię fakturową. Na dodatek sąd zastosuje w tym wypadku nadzwyczajne obostrzenie kary na podstawie art. 37 lub 38 k.k.s.

Przykład

Przykład 2

Rzeczywista wartość odzwierciedlonej na fakturze usługi, opodatkowanej 23-proc. VAT, wynosi 100 tys. zł. Wystawca faktury wpisał na niej jednak 200 tys. zł.

Wartość uszczuplonego VAT wyniosła więc 23 tys. zł (100 tys. zł x 23 proc.), a zatem jest znacznie wyższa niż w przykładzie 1, ale kwota podatku na fakturze nie przekroczyła 933 200 zł. W związku z tym sprawca będzie podlegał łagodniejszej karze niż w przykładzie 1.

Czas na zmiany przepisów

- Przepisy w obecnym brzmieniu powinny więc zostać zmienione i przy ocenie bezprawności czynu powinny uwzględniać przede wszystkim wartość uszczuplenia podatkowego – uważa dr Łukowiak.

Podobnego zdania jest Jakub Sitarski, radca prawny i doradca podatkowy w LTCA. W jego opinii zmiany powinny odnosić się również do obecnego powiązania zagrożenia karą z wysokością wynagrodzenia minimalnego.

- Jest to czynnik niezwiązany bezpośrednio z intencją i skalą nieprawidłowości podatkowych, a może prowadzić do sytuacji, w której osoby dokonujące tych samych czynności w różnych okresach będą podlegać innym konsekwencjom. To rodzi obawy o nieproporcjonalność kary – zauważa ekspert LTCA.