CIT. Spółki nieruchomościowe wygrały, choć… przegrały

Spółka nieruchomościowa ma prawo do amortyzacji podatkowej – potwierdził Naczelny Sąd Administracyjny w pięciu precedensowych wyrokach, mimo że zakończyły się one przegraną firm, które toczyły spory z fiskusem

Sąd kasacyjny uznał, że prawidłowy mechanizm rozliczania podatkowej amortyzacji powinien być inny, niż uważały spółki .

Z wyroków wynika, że wydane przez dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej interpretacje indywidualne pozostają w mocy, choć NSA nie zgodził się ze stanowiskiem fiskusa. Ten bowiem całkowicie odmówił spółkom nieruchomościowym prawa do podatkowej amortyzacji.

Sporny przepis

Chodziło o art. 15 ust. 6 ustawy o CIT. Zasadniczo wynika z niego, że odpisy amortyzacyjne dokonywane zgodnie z art. 16a–16m tej ustawy są kosztem uzyskania przychodów. Jednak w odniesieniu do spółek nieruchomościowych dodano zastrzeżenie, że odpisy dotyczące środków trwałych zaliczonych do grupy 1 Klasyfikacji (czyli nieruchomości) „nie mogą być w roku podatkowym wyższe niż dokonywane zgodnie z przepisami o rachunkowości odpisy amortyzacyjne lub umorzeniowe z tytułu zużycia środków trwałych, obciążające w tym roku podatkowym wynik finansowy jednostki”.

Ustawa o rachunkowości dopuszcza dwa alternatywne modele wyceny nieruchomości, które dla celów bilansowych są traktowane jako inwestycje długoterminowe:

• według zasad stosowanych dla środków trwałych albo
• według wartości godziwej (ceny rynkowej).

Nie ma amortyzacji

Powstał problem ze spółkami nieruchomościowymi (w rozumieniu art. 4a pkt 35 ustawy o CIT), które wyceniają swoje nieruchomości, ujęte jako nieruchomości długoterminowe, według wartości godziwej. Zwróciliśmy na niego uwagę m.in. w artykule „Brak amortyzacji bilansowej wyklucza podatkową” (DGP nr 31/2022).

Zacytowaliśmy wtedy odpowiedź Ministerstwa Finansów na pytanie naszej redakcji. Z tej odpowiedzi wynikało, że spółki nieruchomościowe, które wyceniają budynki według ceny rynkowej bądź inaczej określonej wartości godziwej i w związku z tym nie dokonują od nich odpisów amortyzacyjnych zgodnie z przepisami o rachunkowości, „nie są uprawnione do dokonywania odpisów amortyzacyjnych w tym zakresie na potrzeby podatku dochodowego od osób prawnych i podatku dochodowego od osób fizycznych”.

Tak też uważał dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacjach, które 28 stycznia br. były przedmiotem rozstrzygnięcia NSA. Dyrektor KIS stwierdził w nich, że skoro spółka nie dokonuje na podstawie przepisów o rachunkowości odpisów amortyzacyjnych (umorzeniowych) od posiadanych nieruchomości (odpisy wynoszą zero), to nie może ona rozpoznać kosztów uzyskania przychodów z tytułu amortyzacji podatkowej.

Co na to sądy

Większość sądów I instancji przyznawała w takich sprawach rację spółkom. Przykładem są wyroki wojewódzkich sądów administracyjnych w: Gdańsku z 3 grudnia 2024 r. (sygn. akt I SA/Gd 681/24), w Warszawie z 31 stycznia 2023 r. (III SA/Wa 1788/22), w Poznaniu (z 10 lutego 2023 r., I SA/Po 795/22 i I SA/Po 790/22).

W miniony wtorek sąd kasacyjny uchylił wyroki poznańskiego sądu i oddalił skargę spółek. W ustnym uzasadnieniu NSA opowiedział się za jeszcze innym sposobem rozumienia art. 15 ust. 6 ustawy o CIT. Stwierdził, że zgodnie z wykładnią językową tego przepisu ograniczenie w nim zawarte znajduje zastosowanie do każdej spółki nieruchomościowej, w tym do takiej, która nie kwalifikuje posiadanych aktywów jako środki trwałe w rozumieniu przepisów o rachunkowości i nie dokonuje od nich odpisów amortyzacyjnych, które obciążałyby wynik finansowy.

W takiej sytuacji natomiast – zdaniem NSA – ograniczenie w amortyzacji jest wyznaczone poziomem hipotetycznych, możliwych do rozpoznania odpisów amortyzacyjnych, gdyby aktywo stanowiło środek trwały w rozumieniu przepisów o rachunkowości. W ocenie NSA taki zakres regulacji art. 15 ust. 6 ustawy o CIT wynika z literalnej wykładni przepisów, jak i z wykładni systemowej i celowościowej. ©℗

trzy pytania

Rozstrzygnięcia NSA otwierają drogę do odzyskania nadpłaty za lata 2022–2024

Należy podkreślić, że rozstrzygnięcia NSA budzą wątpliwości co do utrzymania interpretacji dyrektora KIS w mocy, natomiast musimy poczekać na pisemne uzasadnienie tych wyroków. Wydaje się, że głównym powodem była inna wykładnia literalna art. 15 ust 6 ustawy o CIT. Sąd kasacyjny przyjął, że według spółek, ograniczenie przewidziane w art. 15 ust. 6 ustawy o CIT w ogóle nie powinno być wobec nich stosowane, ponieważ dla celów bilansowych kwalifikują one swoje nieruchomości jako inwestycyjne (wyceniane według wartości rynkowej) i zgodnie z przepisami o rachunkowości nie dokonują od nich odpisów amortyzacyjnych, które obciążałyby wynik finansowy. Natomiast NSA opowiedział się za innym sposobem rozumienia tej regulacji. Zdaniem sądu, wyrażonym w ustnym uzasadnieniu wyroków, ograniczenie w amortyzacji jest wyznaczone poziomem hipotetycznych, możliwych do rozpoznania odpisów amortyzacyjnych, gdyby aktywo stanowiło środek trwały w rozumieniu przepisów o rachunkowości. A zatem amortyzacja podatkowa jest w takiej sytuacji dopuszczalna, a to było główną osią sporu.

W naszej ocenie wyroki te potwierdzają, że prawo do amortyzacji podatkowej mają także spółki nieruchomościowe, które traktują posiadane nieruchomości jako inwestycje wyceniane według wartości godziwej. Natomiast wartość możliwych do rozliczenia podatkowych odpisów amortyzacyjnych musi być ustalona w oparciu o obowiązujące przepisy o rachunkowości. Niemniej, mając na uwadze, że taka koncepcja nie wynika bezpośrednio z przepisów ustawy o CIT, musimy poczekać na uzasadnienie wyroków Naczelnego Sądu Administracyjnego.

W praktyce mogą powstać na tym tle kolejne wątpliwości, które rozstrzygane będą w ewentualnych postępowaniach nadpłatowych. Ale oczekując na pisemne uzasadnienie wyroków, już teraz można powiedzieć, że rozstrzygnięcia NSA zasadniczo otwierają drogę do korekt w zakresie amortyzacji i odzyskania nadpłaty za lata 2022–2024.

orzecznictwo