Podatek do zwrotu, ale nie zawsze z pełnymi odsetkami

Chodzi o sytuację, w której podatek został pobrany w Polsce niezgodnie z prawem Unii Europejskiej i z tego powodu musiał zostać zwrócony. Podatnicy nie mogą zrozumieć, dlaczego w takiej sytuacji Skarb Państwa wypłaca im oprocentowanie dopiero od dnia, w którym złożyli wniosek o zwrot nadpłaty, a nie od dnia, w którym nadpłata powstała (podatek został wpłacony do urzędu skarbowego). Przecież – jak wskazują – gdyby to oni zalegali z zapłatą wobec państwa, musieliby zapłacić odsetki już od pierwszego dnia zwłoki, a nie od dnia, w którym fiskus upomni się o swoje.

Problem polega na tym, że przepis ordynacji podatkowej mówi: „od dnia złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty” (art. 78 par. 3 pkt 3 lit. b).

Czasem gra toczy się o oprocentowanie za kilka lat – tak jak w sprawie rozpatrzonej 22 października 2024 r. przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie (sygn. akt I SA/Rz 332/24). Notariusz pobrał podatek w 2009 r., a spółka wystąpiła o zwrot tej daniny dopiero w 2011 r. Dostała więc nadpłatę z oprocentowaniem obliczonym od dnia, w którym złożyła wniosek (16 listopada 2011 r.), a nie od dnia, kiedy pieniądze trafiły na rachunek urzędu skarbowego (w 2009 r.).

Kwota sporu nie była mała. Chodziło o oprocentowanie od nadpłaty sięgającej 600 tys. zł.

Nie było winy spółki w tym, że o nadpłatę wystąpiła dopiero po dwóch latach. Trudno też było winić notariusza. Postąpił on zgodnie z obowiązującym wówczas przepisem. Dopiero potem się okazało, że ten przepis był sprzeczny z unijnym prawem. Jeśli więc szukać winnego, to niewątpliwie było nim państwo polskie, które naruszyło unijną dyrektywę.

Do kiedy i od kiedy?

Zasadniczo problemy z oprocentowaniem nadpłaty są dwa – od kiedy je liczyć i do którego momentu.

W drugiej kwestii wypowiedział się 8 czerwca 2023 r. Trybunał Sprawiedliwości UE (C-322/22). Odniósł się do sytuacji, w której nadpłata podatku powstaje w wyniku orzeczenia TSUE, tj. gdy unijny trybunał uzna krajowy (polski) przepis za niezgodny z prawem Unii Europejskiej. Z wyroku wynika, że nie można uzależniać wysokości oprocentowania od tego, aby podatnik złożył wniosek o zwrot nadpłaty w ciągu 30 dni od opublikowania sentencji orzeczenia TSUE w Dzienniku Urzędowym UE. Niezależnie od tego, kiedy podatnik złoży taki wniosek, odsetki należą mu się za cały czas przetrzymywania przez skarbówkę nienależnie pobranej daniny – stwierdził TSUE 8 czerwca 2023 r.

A co z terminem, od którego należy liczyć oprocentowanie od nadpłaty? O to podatnicy ciągle toczą spory z fiskusem. Nie zawsze wygrywają, czego przykładem wspomniany październikowy wyrok rzeszowskiego WSA. Sąd uznał, że nie ma podstaw do wznowienia postępowania w sprawie nadpłaty i oprocentowania od niej, skoro spółka wcześniej nie odwołała się od decyzji fiskusa. Przypomniał, że zasadą jest trwałość decyzji ostatecznych, a wzruszyć je można tylko wtedy, gdy jest spełniona jedna z przesłanek wskazanych w art. 240 par. 1 ordynacji podatkowej. W tej sprawie – zdaniem WSA – żadna z tych przesłanek nie została wykazana.

Skutek jest więc taki, że choć polski przepis był sprzeczny z unijnym prawem, przez co notariusz niesłusznie pobrał podatek, to spółka nie odzyska daniny z pełnym oprocentowaniem.

Wyrok jest nieprawomocny, spółka zapewne złoży skargę kasacyjną. Być może szansą na wygraną okażą się dla niej prawomocne wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego, jakie zapadły w innych podobnych sprawach – jeden 3 września 2019 r. (II FSK 3080/17), a drugi 26 lutego 2019 r. (II FSK 644/17).

Nadpłacony PCC

Chodzi o spółkę, od której notariusz kilkukrotnie w latach 2009–2011 r. pobrał podatek od czynności cywilnoprawnych. Uczynił to od każdego podwyższenia kapitału spółki przez wniesienie do niej wkładu niepieniężnego (w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część).

Dopiero po pewnym czasie okazało się, że podatek był nienależny, bo polskie państwo naruszyło klauzulę stand still. Ta klauzula (zwana także zasadą kontynuacji lub stałości) oznacza, by rzec w dużym skrócie, że Polska nie mogła wprowadzić PCC od wniesienia do spółki kapitałowej wkładu niepieniężnego (zarówno przy zawarciu umowy spółki, jak i przy jej zmianie), skoro wcześniej te czynności były wyłączone z opodatkowania.

Na konieczność respektowania tej klauzuli zwrócił uwagę TSUE w wyroku z 16 czerwca 2011 r., w polskiej sprawie o sygn. C-212/10. Orzekł, że państwo, które wcześniej zwolniło określone czynności z opodatkowania podatkiem kapitałowym (w Polsce – PCC), nie może ponownie wprowadzić takiego podatku od tych czynności.

Ten właśnie wyrok TSUE sprawił, że spółka odzyskała podatek pobrany przez notariusza i wpłacony do urzędu skarbowego. NSA uchylił w całości niekorzystne dla niej orzeczenie sądu I instancji i decyzję dyrektora Izby Skarbowej w Rzeszowie z 16 lipca 2012 r.

Dyrektor rzeszowskiej izby zwrócił więc spółce PCC, ale oprocentowanie przyznał jej za okres od dnia złożenia przez nią wniosku o zwrot nadpłaty, tj. od 16 listopada 2011 r.

Spółka nie mogła się z tym pogodzić. Uważała, że skoro podatek zapłaciła wcześniej (częściowo już od 2009 r.), to powinna dostać oprocentowanie za cały okres, przez który Skarb Państwa dysponował jej pieniędzmi. Tym bardziej że – jak podkreślała – nadpłata powstała w wyniku naruszenia przez Polskę unijnego prawa.

Nie tak łatwo o wznowienie

Problem polegał na tym, że spółka nie zaskarżyła decyzji z 6 lutego 2015 r. o zwrocie nadpłaty z przyznanym oprocentowaniem. Wskutek tego ta decyzja stała się ostateczna.

Dopiero po kilku latach spółka postanowiła zawalczyć o nieprzyznane jej odsetki. Nie pozostawało jej już jednak nic innego jak sięgnąć po specjalny tryb – wznowienia postępowania podatkowego.

Spółka powołała się na art. 240 par. 1 pkt 11 ordynacji podatkowej, zgodnie z którym w sprawie zakończonej decyzją ostateczną wznawia się postępowanie, jeżeli wpływ na treść tej decyzji ma orzeczenie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. Wskazała na wyrok TSUE z 8 czerwca 2023 r. (C-322/22), w którym unijny trybunał stwierdził: „Zasady wypłaty odsetek nie powinny prowadzić do pozbawienia podmiotu podlegającego władztwu administracyjnemu stosownego odszkodowania z tytułu straty, jaką on poniósł, co zakłada w szczególności, że wypłacone na jego rzecz odsetki obejmują cały okres od dnia, w którym zapłacił on daną kwotę pieniężną, do dnia, w którym została ona mu zwrócona”.

Dyrektor rzeszowskiej izby uznał jednak, że wyrok TSUE dotyczył całkiem innego zagadnienia – tego, do kiedy należy liczyć oprocentowanie, a nie terminu, od którego powinno być ono liczone. Dlatego odmówił uchylenia decyzji z 6 lutego 2015 r.

Tego samego zdania był WSA w Rzeszowie. Przede wszystkim zwrócił uwagę na to, co nie podlegało dyskusji – spółka nie odwołała się od decyzji z 6 lutego 2015 r. Ponadto nie stwierdził, by została spełniona jakakolwiek przesłanka, która uzasadniałaby wznowienie postępowania zakończonego tą decyzją (ostateczną). Z pewnością – uznał – taką przesłanką nie może być wyrok TSUE z 8 czerwca 2023 r. (C-322/22). WSA w pełni zgodził się z fiskusem, że wyrok trybunału dotyczył całkiem czego innego – zgodności z unijnym prawem art. 78 par. 5 ordynacji podatkowej. Jednakże w sprawie spółki chodzi o art. 78 par. 3 pkt 3 lit. b ordynacji. Z tego przepisu jasno wynika, że oprocentowanie należy się od dnia złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty – wskazał sąd.

Z naruszeniem prawa UE

Warto przypomnieć, że ten przepis zakwestionował już kilkakrotnie NSA, choćby we wspomnianych wyrokach z 3 września 2019 r. (II FSK 3080/17) i 26 lutego 2019 r. (II FSK 644/17). Zapadły one w identycznych sprawach; również chodziło o PCC pobrany przez notariusza od podwyższenia kapitału zakładowego w następstwie wniesienia przez wspólników aportów. Spółki również domagały się oprocentowania od momentu zapłaty podatku, a nie – jak przyjęły fiskus i sąd I instancji – od chwili złożenia wniosku o jego zwrot.

NSA przyznał wtedy rację spółkom. Orzekł, że jeżeli podatek został pobrany z naruszeniem prawa UE (w tym wypadku klauzuli stand still), to nie wolno ograniczać oprocentowania nadpłaty. To niedopuszczalne – stwierdził.

Uznał więc, że jeżeli podatnik złożył wniosek o oprocentowanie takiej nadpłaty (powstałej w bezpośrednim związku z pobraniem przez notariusza podatku z naruszeniem prawa unijnego), to powinien je dostać od dnia powstania nadpłaty.

W obu wyrokach NSA podkreślił to, co wynika z utrwalonego już orzecznictwa unijnego trybunału – że państwa UE muszą zwrócić podatki pobrane z naruszeniem unijnego prawa UE. I chodzi o zwrot nie tylko bezprawnie pobranego podatku, lecz także oprocentowania od niego.

Sąd przyznał, że taki sposób liczenia odsetek nie wynika wprost z ordynacji podatkowej, ale – jak podkreślił – jest on zgodny „z wypracowanymi przez orzecznictwo TSUE standardami oprocentowania nadpłaty powstałej w wyniku pobrania podatku z naruszeniem prawa unijnego. Nie może więc stanowić nieuzasadnionego uprzywilejowania w stosunku do ogólnych zasad obowiązujących w prawie polskim”.

Także w podatku dochodowym

Ten sam pogląd sąd kasacyjny wyrażał w sprawach oprocentowania nadpłaty w podatku dochodowym (gdy o oprocentowanie nadpłaty walczyły zagraniczne fundusze emerytalne). W wyroku z 2 lutego 2017 r. (II FSK 536/16) orzekł, że gdy podatek pobrano z naruszeniem prawa wspólnotowego, to niedopuszczalne jest ograniczenie oprocentowania powstałej w ten sposób nadpłaty do okresu następującego po zgłoszeniu wniosku o zwrot nadpłaty, i to nawet gdy naruszenia tego prawa nie stwierdza wyrok TSUE. Wystarczy, że jest ono oczywiste – uznał Naczelny Sąd Administracyjny. ©℗