Fiskus dochował procedury, podatki się nie przedawniły

Tym samym skutecznie zapobiegł on przedawnieniu części zobowiązań podatkowych.

Dla skarbówki to ogromna ulga, bo udało jej się „uratować” w ten sposób prawie 1 tys. postanowień dotyczących ok. 2,4 mld zł.

Wczorajsza uchwała Naczelnego Sądu Administracyjnego ma znaczenie również dla spraw, które są w toku. Gdyby NSA orzekł inaczej, skutki byłyby niewyobrażalne. Okazałoby się, że część postanowień podpisanych przez naczelników urzędów skarbowych byłaby nieważna. Chodzi o tę część, która dotyczy nadania rygoru natychmiastowej wykonalności decyzjom wydanym przez naczelnika urzędu celno-skarbowego. Bo to tu jest problem.

Nie ma go, gdy decyzję wymiarową (I instancji) podpisał naczelnik urzędu skarbowego. Wtedy nie ma wątpliwości, że postanowienie o nadaniu jej rygoru natychmiastowej wykonalności podpisuje również naczelnik urzędu skarbowego. I tak też w praktyce się dzieje.

Kłopot pojawia się wówczas, gdy decyzję wymiarową wydał naczelnik urzędu celno -skarbowego. Z wczorajszej uchwały wynika, że organem, który powinien podpisywać postanowienia o nadaniu decyzji rygoru natychmiastowej wykonalności, jest wyłącznie naczelnik urzędu skarbowego, nawet gdy podatkową decyzję (która stała się natychmiast wykonalna) wydał naczelnik innego urzędu – celno-skarbowego.

Szybka egzekucja i przerwanie przedawnienia

Rygor natychmiastowej wykonalności to instrument, który pozwala skarbówce szybko i sprawnie ściągnąć zaległość podatkową. Oznacza natychmiastowe zajęcie np. rachunku bankowego podatnika, mimo że wydana decyzja wymiarowa organu I instancji jeszcze się nie uprawomocniła. Chodzi o decyzję określającą wysokość podatku do zapłaty lub zmniejszającą kwotę straty (odliczanej od dochodu).

Dzięki rygorowi fiskus może ściągnąć należność, mimo że podatnik ma jeszcze prawo odwołać się od decyzji (nieprawomocnej) do dyrektora izby administracji skarbowej.

Kiedy jest możliwe nadanie decyzji (nieostatecznej) rygoru natychmiastowej wykonalności? Wskazuje to art. 239b ordynacji podatkowej. Przykładem jest sytuacja, gdy do upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego zostało mniej niż trzy miesiące (art. 239b par. 1 pkt 4).

Nadanie nieprawomocnej decyzji rygoru natychmiastowej wykonalności ma jeszcze jeden istotny skutek – powoduje przerwanie biegu przedawnienia zobowiązania podatkowego (jeżeli podatnik został o tym skutecznie powiadomiony). Wskutek tego pięcioletni termin przedawnienia biegnie na nowo. Tak wynika z art. 70 par. 4 ordynacji podatkowej. Jest to bowiem „zastosowanie środka egzekucyjnego”, o którym mowa w tym przepisie.

Rygor natychmiastowej wykonalności staje się przez to w wielu sytuacjach narzędziem, które pozwala fiskusowi przerwać zbliżający się upływ pięcioletniego terminu przedawnienia podatkowego. Termin biegnie wtedy na nowo.

Kto powinien podpisać postanowienie o nadaniu rygoru natychmiastowej wykonalności?

Przy tego rodzaju działaniach ważne jest jednak dochowanie procedur. Od tego zależy, czy fiskus działa skutecznie, czy niezgodnie z prawem.

Tego właśnie dotyczy problem rozstrzygnięty wczoraj uchwałą NSA – kto powinien podpisać postanowienie o nadaniu rygoru natychmiastowej wykonalności. Ma on związek z wejściem w życie 1 marca 2017 r. ustawy o Krajowej Administracji Skarbowej (t.j. Dz.U. z 2023 r. poz. 615 ze zm.).

Przed tą datą odpowiedź można było znaleźć w art. 24 i art. 25 nieobowiązującej już dziś ustawy o kontroli skarbowej. Wynikało z nich, że podpis powinien był złożyć „organ podatkowy właściwy dla kontrolowanego w dniu zakończenia postępowania kontrolnego, który stawał się wierzycielem obowiązków wynikających z decyzji”. Był to naczelnik urzędu skarbowego.

Obecnie odpowiedzi trzeba szukać w przepisach ordynacji podatkowej. Z art. 239b par. 3 wynika, że „rygor natychmiastowej wykonalności decyzji nadawany jest przez organ podatkowy pierwszej instancji w drodze postanowienia”.

Organem I instancji jest, stosownie do swojej właściwości, m.in. naczelnik urzędu skarbowego (US), naczelnik urzędu celno-skarbowego (UCS). Tak wynika z art. 13 par. 1 pkt 1 ordynacji. Jej przepisy nie dają więc jednoznacznej odpowiedzi, który z tych naczelników powinien podpisywać postanowienia.

Problem pojawia się wtedy, gdy decyzję wymiarową wydał naczelnik urzędu celno -skarbowego. Kto w takiej sytuacji powinien był wydać postanowienie o nadaniu tej decyzji rygoru natychmiastowej wykonalności? Naczelnik UCS, który wydał decyzję, czy może jednak naczelnik US, bo to on jest organem egzekucyjnym w świetle art. 19 par. 1 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (t.j. Dz.U. z 2023 r. poz. 2505 ze zm.)?

Dwie wykładnie

Część sądów administracyjnych uznała, że organem I instancji, o którym mowa w art. 239b par. 3 ordynacji, jest ten organ, który wydał pierwotną decyzję (wymiarową). Jeśli zatem decyzję wymiarową wydał naczelnik UCS, to także on powinien był nałożyć rygor natychmiastowej wykonalności. Jeśli zrobił to naczelnik US jako organ egzekucyjny, to postanowienie należałoby uznać za nieważne. Egzekucja (ściągnięcie należności) odbyła się więc z naruszeniem prawa. A to z kolei oznaczałoby, że wbrew założeniom skarbówki nie został przerwany bieg terminu przedawnienia, a zatem zobowiązanie podatkowe mogło się już przedawnić.

Takiego zdania był np. NSA w wyrokach z 30 sierpnia 2023 r. (sygn. akt II FSK 178/21) i 4 kwietnia 2023 r. (I FSK 614/20 i I FSK 615/20).

Inaczej sąd kasacyjny orzekł np. 11 stycznia 2024 r. (II FSK 91/23) i 9 grudnia 2021 r. (I FSK 1712/19). Swoje stanowisko uzasadniał tym, że zgodnie z art. 28 ust. 1 pkt 1, 3 i 4 ustawy o KAS to naczelnik US ma uprawnienie do wykonywania zadań związanych z poborem i zabezpieczeniem należności budżetowych, a do takiej grupy zadań zaliczyć należy prawo do nadania decyzji nieostatecznej rygoru natychmiastowej wykonalności.

NSA rozwiał wątpliwości

Do podjęcia wczorajszej uchwały skłoniła sędziów sprawa rozpoznana 18 stycznia 2024 r. przez WSA w Łodzi (I SA/Łd 858/23). Sąd I instancji stwierdził nieważność postanowienia naczelnika US o nadaniu rygoru natychmiastowej wykonalności decyzji naczelnika UCS. To oznaczało, że zobowiązanie podatnika w PIT za 2012 r. na kwotę prawie 20 mln zł już się przedawniło.

Jednak fiskus złożył skargę kasacyjną od tego wyroku, a NSA nie rozstrzygnął sporu, tylko wystąpił z pytaniem prawnym do poszerzonego składu (postanowienie z 9 lipca 2024 r., II FSK 442/24).

Odpowiedź poznaliśmy wczoraj. Z uchwały wynika, że rygor natychmiastowej wykonalności powinien nadać naczelnik US właściwy dla kontrolowanego w chwili wydania decyzji podatkowej.©℗

orzecznictwo