Ostatnio ulewy i wichury przysparzają wielu zmartwień przedsiębiorcom. Skutki tych klęsk żywiołowych trzeba zaewidencjonować w księgach rachunkowych, a to nie zawsze jest łatwe i oczywiste. Zwłaszcza jeśli chodzi o prawidłową wycenę ich następstw i księgowanie odszkodowań.
Zdarzenia o charakterze incydentalnym, nieprzewidywalnym muszą być odpowiednio zaewidencjonowane, bo w księgach rachunkowych trzeba odzwierciedlić skutki wszystkich zdarzeń, jakie mają związek z prowadzoną przez jednostkę działalnością. A ponieważ są to zdarzenia niemające charakteru zjawisk powtarzalnych, to dla służb finansowo-księgowych ich prawidłowe ujęcie może być czasem wyzwaniem.
Wycena
Pierwszą trudnością, z jaką się spotykamy, jest prawidłowa wycena poniesionych strat. Przy czym należy mówić o wycenie w dwóch ujęciach. Pierwsza, ta ważniejsza z finansowego punktu widzenia, to wycena w wartości odtworzeniowej, czyli w takiej kwocie, jaka będzie konieczna dla odtworzenia zniszczonego składnika majątkowego. Jest to często wartość, którą można odzyskać z zakładu ubezpieczeń. Niekoniecznie jest to jednak wartość, jaka będzie ujmowana w księgach rachunkowych dla odzwierciedlenia poniesionej straty. Zgodnie z przepisami ustawy z 29 września 1994 r. o rachunkowości (t.j. Dz.U. z 2023 r. poz. 120; ost.zm. Dz.U. z 2024 r. poz. 619; dalej: u.r.) księgi rachunkowe są prowadzone z uwzględnieniem wartości historycznej majątku korygowanej o odpisy z tytułu amortyzacji i umorzenia oraz odpisy aktualizacyjne. Oznacza to, że przyjęta wcześniej polityka rachunkowości w zakresie zasad dokonywania amortyzacji i odpisów aktualizacyjnych może dziś skutkować tym, że księgowa wartość majątku utraconego lub uszkodzonego w wyniku ulewy czy innego nagłego zjawiska pogodowego jest dużo niższa niż kwota, jaką będzie musiał wydać przedsiębiorca na odtworzenie podobnego składnika aktywów.
Przykład 1
Zniszczenie maszyny
W 2022 r. spółka ABC nabyła maszynę produkcyjną za 180 000 zł. Spółka podjęła decyzję o przyśpieszonej amortyzacji tego urządzenia i w związku z tym do końca lipca 2024 r. dokonano umorzenia w kwocie 130 000 zł. Wartość księgowa na koniec lipca 2024 r. wynosi zatem 50 000 zł.
W sierpniu 2024 r. w wyniku nagłej powodzi maszyna została zniszczona. Spółka oszacowała, że gdyby chciała nabyć w sierpniu 2024 r. podobną dwuletnią maszynę, musiałaby wydać 120 000 zł. Wartość odtworzeniową maszyny jest zatem kilkukrotnie wyższa niż wartość księgowa.
Przykład 2
Zalanie towarów
Spółka BCD ma zapis w polityce rachunkowości wskazujący, że na dzień nabycia towarów odpisuje je w koszty. Stan towarów na potrzeby sporządzenia sprawozdania finansowego jest ustalany na podstawie przeprowadzanego na dzień bilansowy spisu z natury. Rozwiązanie takie wynika z art. 17 ust. 2 pkt 4 u.r.
W sierpniu 2024 r. towary spółki zostały zalane w wyniku ulewy. Ich wartość księgowa wynosi 0,00 zł (zostały wcześniej odpisane w koszty), natomiast wartość rynkowa tych towarów to 630 000 zł według dokumentów potwierdzających nabycie.
Różnica między wartością księgową a wartością odtworzeniową jest zwykłym zjawiskiem i wynika, jak już wskazałam, z prezentowanego w rachunkowości podejścia historycznego. Należy jednak pamiętać o tej różnicy wcześniej – wtedy gdy przedsiębiorstwa ubezpieczają swój majątek. Jeśli w polisie ubezpieczeniowej zostanie wskazane, że ubezpieczana jest wartość księgowa majątku (czyli historyczna), to rezultat będzie taki, że nawet jeśli przedsiębiorca otrzyma od ubezpieczyciela odszkodowanie, to nie będzie ono wystarczające na pokrycie szkód i odtworzenie zasobów koniecznych do dalszej działalności.
Straty
Oczywiście w księgach rachunkowych ujmuje się straty w majątku w wartości księgowej. Straty będące wynikiem zdarzeń nadzwyczajnych są obecnie ujmowane jako „Pozostałe koszty operacyjne”. W przedsiębiorstwach nie funkcjonują już „Straty nadzwyczajne”. Taka pozycja w rachunkowości co prawda jest, ale zarezerwowana zgodnie z art. 3 ust. 1 pkt 33 u.r. dla zakładów ubezpieczeń, banków i spółdzielczych kas oszczędnościowo-kredytowych. Oczywiście są to straty powstałe na skutek zdarzeń trudnych do przewidzenia, poza działalnością operacyjną jednostki, i niezwiązane z ogólnym ryzykiem jej prowadzenia. Powyższe oznacza, że we wszystkich innych niż banki i zakłady ubezpieczeń jednostkach skutki takich zjawisk są pozostałymi stratami operacyjnymi. Są one księgowane na koncie „Inne pozostałe koszty operacyjne”. – Dodatkowo, sporządzając sprawozdanie finansowe, należy wyjaśnić zaistnienie takich zdarzeń w „Informacji dodatkowej”. Także jako pozostałe koszty operacyjne powinny być ujmowane koszty ponoszone w związku z usuwaniem strat, np. napraw, likwidacji zniszczonego majątku.
Przykład 3
Uszkodzona hala
Spółka ADF w sierpniu 2024 r. została dotknięta ulewą. Stwierdzono, że straty w towarach objętych ewidencją ilościowo-wartościową wyniosły w wartościach księgowych 162 000 zł. Spółka poniosła też koszty naprawy uszkodzonej hali w kwocie 26 000 zł + 5980 zł (VAT). W księgach rachunkowych skutki tego zdarzenia zostaną ujęte:
1. Koszt zniszczonych towarów:
• Wn „Inne pozostałe koszty operacyjne” 162 000 zł,
• Ma „Towary” 162 000 zł.
2. Faktury za koszty naprawy:
• Wn „Inne pozostałe koszty operacyjne” 26 000 zł,
• Wn „VAT naliczony” 5980 zł,
• Ma „Rozrachunki z dostawcami” 31 980 zł.
Spółka ADF, sporządzając sprawozdanie finansowe za 2024 r., powinna wskazać w informacji dodatkowej: „Koszty zdarzeń incydentalnych w 2024 r. to kwota 188 000 zł. Wynikają one ze strat poniesionych w wyniku ulew w sierpniu 2024 r.”.
Odszkodowanie
Jeśli jednostka w 2024 r. otrzyma odszkodowanie od ubezpieczyciela, to powinna ująć je na kontach jako „Inne pozostałe przychody operacyjne”. Odszkodowanie należy ująć, gdy jego uzyskanie jest pewne. Najczęściej taka pewność jest wtedy, gdy środki wpływają na konto bankowe jednostki. Ale jeśli podmiot otrzymał decyzję o przyznaniu odszkodowania i inne okoliczności wskazują, że taki wpływ pieniędzy nastąpi, to można już ująć pozostałe przychody operacyjne na podstawie decyzji ubezpieczeniowej. W sprawozdaniu finansowym będzie jednak prezentowana nadwyżka:
a) w przypadku gdy przychody są wyższe niż straty i poniesione koszty – w rachunku zysków i strat będzie prezentowana różnica jako „Pozostałe przychody operacyjne”,
b) w przypadku gdy koszty i straty są wyższe niż przychody – w rachunku zysków i strat będzie prezentowana różnica jako „Pozostałe koszty operacyjne”.
Warto wskazać, że zdarza się czasem, iż ubezpieczyciele nie przekazują środków pieniężnych na konto jednostki, ale opłacają koszty napraw bezpośrednio dostawcom usług. Są to tzw. rozliczenia bezgotówkowe. Taki sposób rozliczenia nie zmienia jednak podejścia w księgowości. Nadal na kontach należy ująć straty i koszty wynikłe ze zdarzenia losowego i wartość przychodów wynikających z decyzji ubezpieczyciela.
Przykład 4
Samochody dostawcze
W AER sp. z o.o. zostały zalane samochody dostawcze. Ubezpieczyciel przyznał odszkodowanie na kwotę 70 000 zł netto na koszty napraw. Kwotę VAT ma pokryć spółka, ponieważ przysługuje jej prawo do odliczenia VAT naliczonego. Zdarzenie to zostanie następująco ujęte w księgach:
1. Faktura z zakładu napraw 86 100 zł (tj. 70 000 zł + 16 100 zł):
• Wn „Inne pozostałe koszty operacyjne” 70 000 zł,
• Wn „VAT naliczony” 16 100 zł,
• Ma „Rozrachunki z dostawcami” 86 100 zł.
2. PK ‒ decyzja zakładu ubezpieczeń o pokryciu kosztów netto napraw:
• Wn „Pozostałe rozrachunki” 70 000 zł,
• Ma „Inne pozostałe przychody operacyjne” 70 000 zł.
3. PK ‒ kompensata rozrachunków w kwocie netto:
• Wn „Rozrachunki z dostawcami” 70 000 zł,
• Ma „Pozostałe rozrachunki” 70 000 zł.
4. Wb ‒ zapłata podatku VAT dostawcy:
• Wn „Rozrachunki z dostawcami” 16 100 zł,
• Ma „Rachunek bankowy” 16 100 zł.
Inne okresy
Należy pamiętać, że zasada ostrożności wskazana w art. 7 u.r. nakazuje ująć w księgach i sprawozdaniu finansowym wszystkie pozostałe koszty operacyjne, które dotyczą zdarzeń z danego okresu sprawozdawczego. Nie można zatem ujmować jako aktywa (np. rozliczenia międzyokresowe kosztów) ponoszonych strat w związku ze zdarzeniami incydentalnymi. Takie postępowanie jest nieprawidłowe, ponieważ narusza jedną z nadrzędnych zasad rachunkowości. Nie ma przy tym znaczenia to, że jednostka oczekuje rekompensaty od ubezpieczyciela dopiero w kolejnym roku. Procedury związane z przyznaniem odszkodowań czasem trwają miesiącami i zdarza się, że odszkodowanie jest przyznawane dopiero w kolejnym roku. W takim przypadku koszty poniesione w związku ze zdarzeniem losowym będą kosztami 2024 r., a otrzymane odszkodowanie pozostałym przychodem operacyjnym w 2025 r. Takie przychody nie będą zatem wtedy kompensowane kosztami i stratami wynikającymi ze zdarzenia nadzwyczajnego, ponieważ ich rozpoznanie nastąpi w innych okresach.
Sprawozdania śródroczne
O poinformowaniu o skutkach zdarzeń losowych muszą pamiętać też jednostki przygotowujące i publikujące śródroczne sprawozdania finansowe za I półrocze. Sierpniowe ulewy to wprawdzie zdarzenie już z II półrocza 2024 r., ale jednostki są zobowiązane do ujawniania w informacji dodatkowej, także w sprawozdaniach śródrocznych, tzw. zdarzeń po dniu bilansowym. Jeśli zatem skutki zdarzeń nadzwyczajnych miały znaczenie dla działalności jednostki, np. dlatego, że został uszkodzony majątek podmiotu, to należy zawrzeć odpowiednie informacje w sprawozdaniu. Będą to informacje objaśniające, bo koszty będą zaprezentowane już jako koszty sierpnia, a więc II półrocza. ©℗
