Usługobiorca nie ma stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w innym państwie Unii Europejskiej tylko dlatego, że zamówił wykonanie usługi kompleksowej u podmiotu powiązanego – orzekł Trybunał Sprawiedliwości UE.
Wyrok jest wiążący nie tylko dla Rumunii i Niemiec, których dotyczył bezpośrednio, lecz także dla pozostałych państw unijnych. Przepisy o VAT są bowiem ujednolicone na terenie całej Unii Europejskiej.
Kłopotliwa definicja
To już piąty wyrok unijnego trybunału w sprawie pojęcia stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na gruncie VAT (patrz: ramka). Dlaczego jest to tak istotna kwestia? Przypomnijmy, że zgodnie z art. 44 unijnej dyrektywy VAT miejscem świadczenia usług na rzecz innej firmy jest co do zasady miejsce siedziby usługobiorcy. Jeśli jednak usługi są świadczone na rzecz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej usługobiorcy, które znajduje się w innym miejscu niż siedziba, to tam właśnie należy opodatkować usługę.
Stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej jest zdefiniowane w art. 11 i art. 53 unijnego rozporządzenia wykonawczego 282/2011. Chodzi o miejsce, które „charakteryzuje się wystarczającą stałością oraz odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego”, aby umożliwić podatnikowi odbiór i wykorzystywanie usług świadczonych do własnych potrzeb takiej stałej placówki. Definicja jest problematyczna i prowadzi do sporów pomiędzy państwami unijnymi, które w rezultacie prowadzą do coraz częstszego podwójnego opodatkowania tej samej usługi.
Podmioty powiązane
Najnowsze orzeczenie TSUE dotyczyło niemieckiej spółki, która zamówiła u rumuńskiego podmiotu powiązanego (z tego samego międzynarodowego koncernu motoryzacyjnego) kompleksową usługę w zakresie przetwarzania i montażu elementów tapicerskich. Składały się na to także świadczenia pomocnicze i administracyjne.
Niemiecka spółka wysyłała rumuńskiej niezbędne surowce. Ta druga wykonała usługę, wykorzystując do tego celu swoje dwa lokalne oddziały: w Pitești i w Ploiești. Niemiecka spółka była wprawdzie zarejestrowana w Rumunii dla celów VAT, ale swoją siedzibę posiada w ojczyźnie. Uważała w związku z tym, że to tam, zgodnie z regułami ogólnymi określania miejsca świadczenia usług, powinien zostać zapłacony VAT od zamówionej usługi. Tak samo uważał również rumuński podmiot powiązany i dlatego nie naliczył ani nie zapłacił podatku u siebie.
TSUE o stałym miejscu prowadzenia działalności gospodarczej
We wcześniejszych wyrokach TSUE stwierdził już, że:
• świadczenie usług produkcyjnych przy wykorzystaniu powierzonych wcześniej materiałów (toll manufacturing) nie przesądza o powstaniu stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej – wyrok z 29 czerwca 2023 r., sygn. C-232/22;
• stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej nie powstanie wyłącznie dlatego, że dana spółka posiada za granicą spółkę zależną, która udostępnia jej na podstawie umowy swoje zaplecze techniczne i personalne. Takie zaplecze nie może być też wykorzystywane zarówno do świadczenia, jak i otrzymywania tych samych usług – wyrok z 7 kwietnia 2022 r., C-333/20;
• stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej nie powstanie wyłącznie w oparciu o infrastrukturę techniczną (a więc bez personelu). Jeśli więc właściciel wynajmowanej nieruchomości nie ma własnego personelu do świadczenia usług, to nie stanowi ona stałej placówki – wyrok z 3 czerwca 2021 r., C-931/19;
• usługodawca nie ma stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej za granicą wyłącznie dlatego, że posiada tam spółkę zależną. Może być ona jednak uznana za stałą placówkę w niektórych konkretnych sytuacjach – wyrok z 7 maja 2020 r., C 547/18. Uznanie, że w niektórych sytuacjach spółka zależna może być stałą placówką, uważa za mylące rzeczniczka generalna TSUE w opinii, którą wydała przed zapadnięciem najnowszego wyroku.
Nie zgodził się z tym rumuński fiskus. Zażądał VAT, bo stwierdził, że wykonawcę (podmiot powiązany) należy uznać za stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej dla spółki niemieckiej. Fiskus uznał, że w ten właśnie sposób niemiecka spółka dysponowała zasobami technicznymi i ludzkimi w Rumunii (za pomocą oddziałów rumuńskiego podmiotu w Pitești i w Ploiești).
Spór trafił do rumuńskiego sądu, a ten zawiesił postępowanie i spytał TSUE, czy niezależną spółkę można uznać za stałą placówkę innego podmiotu tylko dlatego, że oba należą do tej samej grupy kapitałowej. Zadał również kilka pytań dodatkowych, aby ustalić, czy miejsce opodatkowania usługi jest w Rumunii, czy w Niemczech.
…to zbyt mało
Unijny trybunał uznał, że VAT powinien być rozliczony w Niemczech. Przywołał swoje dwa nowsze wyroki z 7 kwietnia 2023 r. (C-333/20) i 29 czerwca 2023 r. (C-232/22). Wynika z nich, że nie można uznawać danego podmiotu za stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej wyłącznie z uwagi na jego status prawny (np. to, że jest on spółką zależną).
– Istnienia takiego zakładu nie można również wywnioskować z samego faktu, że obie spółki są ze sobą prawnie powiązane umową, która określa warunki, na jakich są wykonywane usługi świadczone przez jedną spółkę na wyłączną rzecz drugiej – podkreślił TSUE. Niezależna zagraniczna spółka, należąca do tej samej grupy kapitałowej, nie może być zatem co do zasady uznana za stałą placówkę innego podmiotu.
Zdaniem TSUE nie zmieni tego również fakt, że niemiecka spółka posiada w Rumunii strukturę, która uczestniczy w dostawie produktów gotowych będących wynikiem usług przetwarzania i montażu. Potwierdza to fakt, że zasoby ludzkie i techniczne, którymi dysponuje ona w Rumunii, są tymi samymi zasobami, za których pomocą są świadczone na jej rzecz usługi, lub też że wykonują one jedynie czynności przygotowawcze lub pomocnicze.©℗
orzecznictwo
Podstawa prawna
Wyrok TSUE z 13 czerwca 2024 r., sygn. C-533/22 www.serwisy.gazetaprawna.pl/orzeczenia
