Rok fundacji rodzinnej. Dużo korzyści, ale są ryzyka. Oto zestawienie wyjaśnień fiskusa

Przez prawie rok zarejestrowanych zostało 980 fundacji rodzinnych. W tym czasie dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wydał ponad 100 interpretacji dotyczących tej instytucji.

W środę 22 maja minie rok od wejścia w życie ustawy o fundacji rodzinnej (Dz.U. z 2023 r. poz. 326 ze zm.).

Część wydanych w tym czasie interpretacji indywidualnych zostało zaskarżonych i zapadły już pierwsze wyroki, na razie nieprawomocne. Spory z fiskusem dotyczą zwłaszcza opodatkowania świadczeń wypłacanych beneficjentom, którzy są równocześnie fundatorami, przystępowania fundacji rodzinnej do zagranicznych spółek, wnoszenia aportów niepieniężnych.

Zestawienie kluczowych wyjaśnień fiskusa przedstawiamy w tabeli.

Są korzyści…

Co do zasady fundacja rodzinna jest zwolniona z podatku dochodowego. Płaci 15-proc. CIT dopiero w momencie wypłaty świadczeń na rzecz fundatora lub beneficjenta albo przekazania im mienia wskutek jej likwidacji.

Zwolnione z CIT są wkłady fundatora i darowizny innych osób oraz działalność, którą fundacja może wykonywać na podstawie art. 5 ustawy o fundacjach rodzinnych. Chodzi m.in. o najem nieruchomości, udzielanie pożyczek, a także nabywanie i zbywanie papierów wartościowych i przystępowanie do spółek kapitałowych.

Jeżeli natomiast działalność fundacji rodzinnej wykracza poza dozwolony ustawowy zakres, to od części dochodów fundacja musi płacić CIT według sankcyjnej stawki 25 proc.

W grę może wchodzić też PIT przy wypłacie świadczeń. Co do zasady nie ma go, jeżeli odbiorcami są osoby z zerowej grupy podatkowej, czyli: małżonkowie, zstępni (córka, syn, wnuki, prawnuki), wstępni (matka, ojciec, dziadkowie), pasierbowie, rodzeństwo, ojczym i macocha.

Gdy beneficjentami są osoby z dalszej rodziny, to wypłata jest objęta 10-proc. PIT, a w przypadku osób trzecich w grę wchodzi 15-proc. PIT.

…więc i zainteresowanie

Takie korzystne zasady spowodowały duże zainteresowanie fundacjami rodzinnymi. Z miesiąca na miesiąc przybywa wniosków o rejestrację takich podmiotów. Przykładowo w czerwcu 2023 r. złożono ich 82, a w kwietniu 2024 r. już 227. W sumie przez prawie rok do Sądu Okręgowego w Piotrkowie Trybunalskim (właściwego dla rejestrowania fundacji rodzinnych) wpłynęło ponad 1,5 tys. wniosków.

Z miesiąca na miesiąc przybywa też zarejestrowanych fundacji rodzinnych. W lipcu 2023 r. było ich zaledwie 33, a w marcu i kwietniu br. przybyło po ok. 160. Łącznie do końca kwietnia 2024 r. zarejestrowanych zostało już 980 fundacji rodzinnych.

Ale równolegle przybywa niekorzystnych interpretacji indywidualnych, które mogą studzić „fundacyjny” zapał, a nawet zniechęcać do zakładania takich podmiotów.

Problem z małżonkami…

Przykładem mogą być kontrowersyjne interpretacje z 30 kwietnia 2024 r. (sygn. 0112-KDIL2-1.4011.113.2024.2.JK i 0112-KDIL2-1.4011.114.2024. 2.JK). Wynika z nich, że jeżeli małżonkowie są zarówno fundatorami, jak i beneficjentami, to wypłata świadczeń na ich rzecz będzie częściowo opodatkowana PIT.

Świadczenie będzie bowiem zwolnione tylko proporcjonalnie do wniesionego przez męża i żonę mienia. Fiskus tak odczytuje art. 21 ust. 49 ustawy o PIT, zgodnie z którym zwolnienie przewidziane w art. 21 ust. 1 pkt 157 stosuje się tylko do części przychodów – odpowiadającej proporcji, o której mowa w art. 27 ust. 4 ustawy o fundacji rodzinnej.

Jeżeli więc małżonkowie wnieśli swoje wkłady po 50 proc., to tylko połowa wypłacanego im świadczenia będzie bez PIT, a druga połowa będzie opodatkowana (według stawki 10 proc. PIT, choć co do tego też są wątpliwości).

– Przy czym wspólne dzieci takich małżonków oraz ich wnuki będą już jako beneficjenci w pełni korzystać ze zwolnienia z opodatkowania PIT przy otrzymaniu świadczeń z fundacji – zwraca uwagę Natalia Kamińska-Kubiak, menedżer i doradca podatkowy w Grant Thornton.

…i nie tylko

Ekspertka dodaje, że skutek przedstawionej przez dyrektora KIS wykładni jest znacznie szerszy, nie dotyczy tylko małżonków. Oznacza, że nie można zastosować w pełni zwolnienia z PIT, jeśli w fundacji jest więcej niż jeden fundator. Dotyczy to również sytuacji, w której fundatorami są rodzice z dziećmi bądź rodzeństwo.

– Nie są to rzadkie przypadki. Często zdarza się, że krewni budują wspólnie rodzinną firmę i, chcąc zapewnić jej długotrwały byt, tworzą fundację rodzinną – podkreśla Natalia Kamińska-Kubiak.

Jej zdaniem wykładnia dyrektora KIS odniesie taki skutek, że będzie skłaniać niektóre rodziny do zakładania fundacji rodzinnych wyłącznie przez jednego fundatora, mimo że oboje małżonkowie lub rodzeństwo są właścicielami rodzinnej firmy.

– To tworzy sztuczne nierówności pomiędzy członkami rodziny, co oczywiście może się spotkać z niezrozumieniem – komentuje ekspertka.

W jej przekonaniu wykładnia dyrektora KIS jest błędna, bo pomija to, że można być zarówno fundatorem, jak i osobą bliską dla drugiego fundatora. To – jak dodaje ekspertka – skutek szczególnie skomplikowanej treści przepisu.

– Jeśli Ministerstwo Finansów zgadza się co do istoty, że członkowie najbliższej rodziny powinni móc korzystać ze zwolnienia, to powinno zainicjować zmianę przepisu, a do tego czasu wydać interpretację ogólną – uważa Natalia Kamińska-Kubiak.

Podatek od budynków

Problem dotyczy również potrącenia podatku minimalnego od przychodów z budynków. Przypomnijmy, że chociaż pierwotnie tego nie zakładano, to obecne przepisy nie wykluczają fundacji rodzinnej z obowiązku stosowania przepisów o podatku od przychodów z budynków. Chodzi o opodatkowanie stawką 0,035 proc. miesięcznie, czyli 0,42 proc. rocznie, wartości budynków przekraczającej 10 mln zł.

Zasadniczo taki podatek można odliczyć od 19-proc. lub 9-proc. CIT. Okazuje się, że fundacja nie może odliczać zapłaconego podatku od przychodów z budynków od 15-proc. CIT, bo ten drugi jest liczony według odmiennych zasad niż podatek na ogólnych zasadach. Tak stwierdził dyrektor KIS w interpretacji z 28 marca 2024 r. (0111-KDIB1-2.4010.3.2024.1.MK). Jego zdaniem podatek od przychodów z budynków można potrącić tylko od sankcyjnego 25-proc. CIT.

Niedozwolona działalność…

Liczne interpretacje indywidualne dotyczą tego, jaką działalność fiskus uważa za niedozwoloną dla fundacji i wobec tego wymaga zapłaty 25-proc. CIT.

Chodzi m.in. o długo- i krótkoterminowy najem apartamentów, usługi hotelarskie, sprzedaż walut wirtualnych oraz dodatnie różnice kursowe powstałe w wyniku obrotu walutami obcymi.

Niedozwoloną działalnością jest przystępowanie fundacji rodzinnych do spółek transparentnych podatkowo (polskich i zagranicznych) oraz do spółki cywilnej.

Dyrektor KIS konsekwentnie twierdzi, że 25-proc. podatek jest należny także od przychodów z zagranicznych spółek, które nie mają osobowości prawnej i nie są podatnikami CIT w kraju swojej siedziby. Wyroki wojewódzkich sądów administracyjnych dotyczące udziału w spółkach luksemburskich i cypryjskich nie są jednolite w tym zakresie (patrz również: tabela).

…w tym wierzytelności…

Jasności nie ma co do wniesionych do fundacji przez fundatora pożyczek udzielonych spółce. W jednych interpretacjach fiskus twierdzi, że otrzymane z tego tytułu odsetki są opodatkowane 25-proc. CIT, w innych potwierdza, że podatku w tym zakresie nie ma, tak jak nie ma go w przypadku pożyczek udzielonych przez samą fundację.

– Nie ma powodu, żeby pożyczki udzielone przez fundację rodzinną miały być traktowane inaczej od pożyczek otrzymanych przez nią w formie cesji, wkładu, darowizny, jeśli pożyczkobiorcą jest spółka bezpośrednio zależna od fundacji rodzinnej – uważa Natalia Kamińska-Kubiak.

Jako przykład podaje sytuację, w której fundacja rodzinna udziela spółce zależnej nowej pożyczki, spółka zależna spłaca wcześniejszą pożyczkę fundatorowi, a ten wnosi gotówkę do fundacji. Zdaniem ekspertki, żeby nie musiało dochodzić do takich niepotrzebnych ruchów, warto rozważyć zmianę przepisów.

…i aport nieruchomości

Do niedozwolonej działalności fiskus zalicza również wniesienie kupionej przez fundację rodzinną nieruchomości na pokrycie udziałów w kapitale zakładowym spółki kapitałowej. Z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy wynika, że zbywanie mienia, które zostało nabyte wyłącznie w celu dalszego zbycia, nie mieści się w dozwolonej dla fundacji działalności gospodarczej.

Rodzajem zbycia jest również aport, stąd niekorzystna wykładnia dyrektora KIS.

Wojewódzkie sądy administracyjne są w tej kwestii niejednomyślne (patrz: tabela).

Wątpliwości nie ma natomiast, gdy wkładem niepieniężnym są akcje otrzymane w darowiźnie od fundatora. W takim przypadku dyrektor KIS potwierdza, że podatku nie ma, tak jak nie ma go, gdy fundacja zbywa udziały i akcje otrzymane od fundatora oraz wniesione przez niego prawa wynikające z udziału w spółce komandytowej.

Szczegółowo pisaliśmy o tym w artykule „Fundacje rodzinne mogą się stać wehikułem optymalizacyjnym” (DGP nr 95/2024).

Wypłata pieniędzy

Interpretacje indywidualne uczą też, aby przed utworzeniem fundacji rodzinnej dobrze przemyśleć tę decyzję. Nie opłaca się bowiem zakładać fundacji rodzinnej, jeżeli ma ona służyć jedynie do redystrybuowania na rzecz spadkobierców pieniędzy wniesionych przez fundatora. Jeżeli fundator wpłaci pieniądze i będzie chciał je wypłacać najbliższym poprzez fundację, to trzeba będzie zapłacić 15-proc. CIT (co potwierdza też WSA). Gdyby natomiast przekazał pieniądze w darowiźnie, podatku by nie było.

Fiskus idzie o krok dalej i uważa, że 15-proc. CIT należy się również od środków wypłaconych w razie likwidacji fundacji. Twierdzi, że nie ma tu zastosowania wyłączenie z art. 24q ust. 3 ustawy o CIT. Zgodnie z tym przepisem w przypadku rozwiązania fundacji rodzinnej przychód odpowiadający wartości mienia pomniejsza się o wartość podatkową mienia wniesionego przez fundatora. Jednak zdaniem fiskusa wniesione do fundacji pieniądze (bez względu na to, czy zostały przeznaczone na fundusz założycielski, czy przekazane w trakcie funkcjonowania fundacji) nie mogą stanowić wartości podatkowej mienia, o którą pomniejsza się wartość przychodu.

Z taką wykładnią nie zgodził się WSA w Łodzi. Stwierdził, że celem ustawodawcy było, aby przy likwidacji fundacji wyłączyć z opodatkowania to, co zostało do niej wniesione, więc również środki pieniężne, a nie tylko majątek trwały. ©℗

Fundacja rodzinna w wyjaśnieniach dyrektora KIS. Co wynika z interpretacji?