Matura z VAT. Licencje, zaliczki, korekty i należyta staranność [O co pytają na szkoleniach]

Maj to tradycyjnie okres matur. A jak wypadłby egzamin dojrzałości, gdyby sprawdzać na nim znajomość kwestii związanych z VAT? Licencje w VAT, zaliczki w VAT, należyta staranność w VAT, możliwość odliczania podatku naliczonego bez faktury, zasady dokonywania korekty in minus po zmianach wprowadzonych pakietem SLIM VAT 1 czy zasady dokonywania korekt z tytułu WDT i eksportu towarów – o tych wszystkich zagadnieniach, które przysparzają wielu problemów i często są przyczyną błędów w rozliczeniach VAT, mówiły ekspertki podatkowe podczas szkolenia na Platformie Wiedzy MDDP pt. „Matura z VAT”. Poniżej odpowiedzi na najciekawsze pytania, które tam padły.

Wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów

ODPOWIEDŹ Korektę należy uwzględnić za okres powstania obowiązku podatkowego z tytułu WDT, czyli w rozliczeniu za marzec 2024 r. Kwestia ta może być jednak przedmiotem dyskusji z organem podatkowym. Analiza praktyki i stanowisk organów podatkowych wskazuje bowiem, że w omawianej sytuacji możemy spotkać się z dwoma podejściami, przyjmującymi, że faktura korygująca powinna zostać uwzględniona w rozliczeniu:

• za marzec 2024 r. – co zakłada dokonanie korekty wstecz, w związku z tym, że mamy do czynienia z przyczyną pierwotną korekty (opcja, która naszym zdaniem jest poprawna),
• za kwiecień 2024 r. – co zakłada, że faktura korygująca in minus z tytułu WDT powinna zostać rozliczona za okres jej wystawienia, niezależnie od przyczyny korekty.

Za pierwszą opcją przemawia przed wszystkim to, że art. 29a ust. 13 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2024 r. poz. 361; dalej: ustawa o VAT), regulujący zasady dokonywania korekt in minus w dacie wystawienia faktury (pod wskazanymi warunkami), odnosi się m.in. do korekt dotyczących kwot opustów i obniżek cen udzielonych po dokonaniu sprzedaży. W przedstawionym stanie faktycznym rabat został udzielony jeszcze przed dokonaniem transakcji. Dyspozycja wskazanego przepisu nie jest więc spełniona.

Ustęp 14 powołanego przepisu (nakazujący odpowiednie stosowanie zasad wskazanych w ust. 13) odnosi się do przypadku stwierdzenia pomyłki w kwocie podatku. Na fakturach dokumentujących WDT nie ma natomiast wykazanej kwoty podatku (WDT jest z reguły opodatkowane stawką 0 proc.). Brak jest więc uzasadnienia w przepisach ustawy o VAT, aby korektę opisaną w stanie faktycznym ujmować w dacie jej wystawienia.

Niestety takiego rozróżnienia zdaje się nie zauważać dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacjach wydanych po wejściu w życie pakietu SLIM VAT. Stoi on na stanowisku, że korekta in minus z tytułu WDT powinna zostać rozliczona w dacie wystawienia faktury korygującej, niezależnie od przyczyny jej wystawienia (czyli zgodnie z drugą opcją powyżej). Dyrektor KIS, wskazując bowiem moment dokonania korekty in minus z tytułu WDT, nie analizował przyczyn jej wystawienia. Choć na infolinii KIS można uzyskać informację, że korekta in minus z tytułu WDT z powodów pierwotnych powinna zostać rozliczona wstecz.

Postulowane więc byłoby jasne uregulowanie zasad dokonywania korekty in minus z tytułu WDT z powodu błędów lub pomyłek. Przykładowo: ustawodawca zdecydowałby się na jasne wskazanie, że moment dokonania korekty z tytułu importu usług oraz dostawy towarów, dla której podatnikiem jest nabywca, zależny jest od przyczyny korekty.

Niemniej, dopóki sytuacja nie jest jasno uregulowana w przepisach ustawy o VAT, naszym zdaniem w omawianej sytuacji uzasadnione będzie dokonanie korekty za okres powstania obowiązku podatkowego z tytułu WDT, czyli w omawianym przypadku w rozliczeniu za marzec 2024 r.

Skonto

ODPOWIEDŹ Podatnik B powinien dokonać korekty odliczonego podatku naliczonego w rozliczeniu za luty 2024 r.

Zgodnie z art. 86 ust. 19a ustawy o VAT nabywca towaru jest obowiązany do zmniejszenia kwoty podatku naliczonego w rozliczeniu za okres, w którym warunki obniżenia podstawy opodatkowania dla dostawy towarów lub kwoty podatku wykazanego na fakturze zostały uzgodnione z dostawcą towarów lub usługodawcą, jeżeli przed upływem tego okresu rozliczeniowego te warunki zostały spełnione. Tym samym, aby ustalić, kiedy należy dokonać zmniejszenia kwoty odliczonego podatku naliczonego, trzeba przeanalizować:

• moment uzgodnienia warunków obniżenia podstawy opodatkowania,
• moment spełnienia uzgodnionych warunków.

Okolicznościami nieistotnymi dla momentu obniżenia kwoty podatku naliczonego są natomiast m.in. daty:

• otrzymania faktury korygującej (w przeciwieństwie do stanu prawnego obowiązującego przed wprowadzeniem pakietu SLIM VAT 1),
• wystawienia faktury korygującej.

Analizując przedstawiony stan faktyczny, należy wskazać, że:

• uzgodnieniem jest zawarte porozumienie regulujące zasady otrzymania skonta (zarówno bowiem organy podatkowe, jak i sądy administracyjne potwierdzają, że uzgodnieniem może być dokument wskazujący okoliczności, których wystąpienie w przyszłości uzasadnia wystawienie faktury korygującej),
• spełnienie warunków uzgodnienia miało miejsce z chwilą dokonania zapłaty (7 lutego 2024 r.) w terminie 10 dni od daty wystawienia faktury, a więc w terminie uzasadniającym przyznanie skonta (a więc w lutym 2024 r.),
• daty wystawienia i otrzymania faktury są nieistotne z perspektywy momentu, w którym należy dokonać obniżenia kwoty podatku naliczonego.

W omawianym stanie faktycznym podatnik B powinien dokonać korekty odliczonego podatku naliczonego w rozliczeniu za luty 2024 r. Tak więc brak faktury korygującej nie skutkuje brakiem konieczności korekty podatku naliczonego, a nabywca musi wiedzieć, czy zaistniały okoliczności powodujące obowiązek obniżenia podatku naliczonego.

Licencja

ODPOWIEDŹ Obowiązek podatkowy z tytułu wskazanej transakcji (importu usług) powstał z chwilą udzielenia licencji, tj. 1 kwietnia 2024 r. Tym samym podatnik B będzie zobowiązany do wykazania podatku należnego i uprawniony do odliczenia podatku naliczonego w rozliczeniu za kwiecień 2024 r.

Ustawa o VAT nie przewiduje szczególnego momentu powstania obowiązku podatkowego dla usługi licencji. Oznacza to, że obowiązek podatkowy powstanie z chwilą wykonania usługi lub z chwilą płatności, jeżeli miałaby miejsce wcześniej niż wykonanie usługi.

Kluczowa kwestia do rozstrzygnięcia w omawianym stanie faktycznym dotyczy więc tego, czy usługę licencji należy uznać za wykonaną:

• z chwilą udzielenia licencji, co oznaczałoby, że obowiązek podatkowy powstanie 1 kwietnia 2024 r.,
• z chwilą zakończenia okresu, na który została udzielona licencja, co oznaczałoby, że obowiązek podatkowy powstanie 5 maja 2024 r., tj. z chwilą zapłaty.

Omawiane zagadnienie przed długi czas było przedmiotem przeciwnych rozstrzygnięć organów podatkowych. Aktualnie dominuje stanowisko, że usługa licencji jest uznawana za wykonaną z chwilą jej udzielenia (a więc zgodnie z pierwszą opcją powyżej). Z uwagi jednak na to, że przez długi czas kwestia ta była przedmiotem dyskusji, podatnicy wciąż mają problemy z właściwym rozliczeniem licencji dla celów VAT. Potwierdza to przeprowadzona przez nas ankieta w trakcie webinaru pt. „Matura z VAT”. Wynika z niej bowiem, że prawie 25 proc. uczestników naszego szkolenia wciąż przyjmuje drugą opcję, a więc zakłada, że usługa licencji jest uznawana za wykonaną z chwilą zakończenia licencji. Tymczasem – jak wynika z aktualnej praktyki – podejście to jest błędne i może zostać zakwestionowane.

Na marginesie warto dodać, że rozliczanie licencji na gruncie VAT budzi wiele wątpliwości podatników, przede wszystkim z uwagi na różne warianty udzielania licencji, jej rozliczeń (płatności okresowych, płatności przez określony czas umowy etc.) czy sprzeczne interpretacje organów podatkowych (dotyczących również tego, czy usługa licencji jest tzw. usługą ciągłą). Warto więc zachować czujność, rozliczając faktury za licencję w VAT.

Dostawa z montażem

ODPOWIEDŹ Spółka niemiecka posługująca się polskim numerem VAT na wystawionej fakturze dokumentującej dostawę z montażem powinna opodatkować nie tylko kwotę pozostałą po potrąceniu zaliczek wcześniej zapłaconych, lecz również zaliczki, które pierwotnie podlegały mechanizmowi odwrotnego obciążenia.

Choć kwestie tego typu nie zostały wprost uregulowane w przepisach ustawy o VAT, to jednak doczekały się kilku stanowisk organów podatkowych, które możemy uznać za przeważającą linię interpretacyjną. Zgodnie z wydanymi interpretacjami podatkowymi w opisanym stanie faktycznym podatnik niemiecki powinien opodatkować również zaliczki, a nie tylko różnicę powstałą między wartością całej transakcji a wpłaconymi zaliczkami. Skoro do dostawy z montażem doszło już po rejestracji dla potrzeb VAT w Polsce, to cała transakcja podlega opodatkowaniu. Ponadto należy zwrócić uwagę, że podatnik niemiecki nie ma obowiązku wstecznej rejestracji do VAT w Polsce, choć często polscy podatnicy jako nabywcy w opisanej sytuacji próbują nakłonić swoich niemieckich kontrahentów do „wstecznej rejestracji” i korygowania wystawionych w przeszłości prawidłowo faktur sprzedaży.

Co istotne, nabywca dostawy z montażem ma prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony od całej opodatkowanej kwoty, wynikającej z faktury końcowej, wystawionej po dokonaniu takiej dostawy.

Zmiana stawki podatku

ODPOWIEDŹ Do pozostałych 50 proc. kwoty za dostawę towarów należy zastosować obowiązującą w momencie dostawy produktów spożywczych stawkę 5 proc., natomiast zaliczka pozostaje w niezmienionej wysokości i zastosowana stawka 0 proc. jest prawidłowa.

Niniejsze stanowisko wynika bezpośrednio z przepisów ustawy o VAT, tj. z art. 41 ust. 14f, zgodnie z którym zmiana stawki podatku w odniesieniu do czynności, która zostanie wykonana w dniu zmiany stawki podatku lub po tym dniu, w związku z którą otrzymano całość lub część zapłaty, nie powoduje zmiany wysokości opodatkowania zapłaty otrzymanej przed dniem zmiany stawki podatku.

Natomiast w sytuacji, w której przedmiotem dostawy byłyby usługi kosmetyczne opodatkowane w marcu 2024 r. stawką 23 proc. VAT, to zaliczka wówczas wpłacona byłaby opodatkowana wyższą stawką w porównaniu do momentu wykonania usługi (maj 2024 r.), kiedy to obowiązywała już stawka obniżona, czyli 8 proc. W takiej sytuacji z zapłatą zaliczki raczej należałoby poczekać do momentu obniżenia stawki na przedmiotowe usługi.

Zaliczka

ODPOWIEDŹ Obowiązek podatkowy w opisanym stanie faktycznym powstał 6 lutego, ponieważ wtedy doszło do konkretyzacji przedmiotu zamówienia, a tym samym wpłaconej zaliczki.

Warto zauważyć, że z zaliczką w rozumieniu VAT mamy do czynienia tylko wtedy, gdy dotyczy ona zindywidualizowanego świadczenia (tzn. że musi być znany przedmiot przyszłej dostawy towarów lub świadczenia usług). ©℗