Interpretacja ogólna nie zawsze wyklucza indywidualną

Jeśli podatnik z interpretacji ogólnej ministra finansów nie dowie się, czy jego stanowisko jest prawidłowe, to ma prawo wnioskować o interpretację indywidualną – orzekają kolejne sądy administracyjne.

Wyroki dotyczą najczęściej interpretacji ogólnej z 25 października 2019 r. (sygn. DD5.8201.10.2019). Miała ona wyjaśnić, w jaki sposób firmy strefowe, działające na podstawie decyzji o wsparciu nowej inwestycji, powinny ustalać dochód zwolniony od opodatkowania. Okazało się jednak, że nie ma tam odpowiedzi na wiele pytań inwestorów, więc nadal wnioskowali oni o interpretacje indywidualne, żeby uzyskać ochronę przed fiskusem. Fiskus odrzucał wnioski – ale, jak się okazuje, nie miał racji.

Eksperci nie mają wątpliwości, że stanowisko WSA w tej sprawie odnosi się nie tylko do firm strefowych. Można je stosować również w innych sprawach, w których interpretacja ogólna nie wyjaśniła wątpliwości podatników lub też po jej wydaniu zmienił się stan prawny.

Problemy inwestorów

Najnowszy wyrok wydał 23 kwietnia br. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie (sygn. akt I SA/Rz 87/24). Potwierdził on wprost, że podatnicy mają prawo pytać o skutki podatkowe w konkretnym stanie faktycznym, nawet jeśli wcześniej została wydana wykładnia ministra finansów.

– Dla inwestorów jest to o tyle ważne, że pozwoli zabezpieczyć się przed nadmiernym ryzykiem podatkowym związanym z planowaną i realizowaną działalnością – komentuje dr Michał Bernat, adiunkt na Uniwersytecie Warszawskim, pełnomocnik podatnika, którego dotyczyła sprawa rozstrzygana przez WSA.

We wspomnianej interpretacji ogólnej minister wyjaśnił, że co do zasady wolny od podatku może być tylko dochód z zupełnie nowej inwestycji. Ten z posiadanego już majątku jest opodatkowany, chyba że „stopień zintegrowania nowej i istniejącej inwestycji, położonych na tym samym terenie, nie pozwala na określenie dochodu wyłącznie z nowej inwestycji, bez uwzględnienia zintegrowanej z nią części istniejącej inwestycji”. Ta interpretacja ogólna nie rozwiała jednak wszystkich wątpliwości.

Tymczasem, według przepisów, interpretacje ogólne ministra finansów są wydawane, aby zapewnić jednolite stosowanie przepisów prawa podatkowego, i mają moc wiążącą. Zgodnie z art. 14b par. 5a ordynacji podatkowej, jeśli w danej sprawie istnieje interpretacja ogólna, nie trzeba już wydawać indywidualnej. Przepis stanowi, że „jeżeli przedstawione we wniosku stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe odpowiadają zagadnieniu będącemu przedmiotem interpretacji ogólnej wydanej w takim samym stanie prawnym, wydaje się postanowienie o stwierdzeniu, że do stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego opisanych we wniosku ma zastosowanie interpretacja ogólna, z jednoczesnym stwierdzeniem bezprzedmiotowości wniosku”.

– Przyczyna wprowadzenia tego przepisu wydaje się oczywista. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej nie powinien powielać stanowiska, które zawarł już w interpretacji ogólnej, co pozwala na oszczędność czasu urzędników, a także gwarantuje jednolitość danej linii interpretacyjnej. Tyle teoria, bo, jak widać, praktyka bywa inna – wskazuje Jarosław Ziółkowski, doradca podatkowy i partner w Independent Tax Advisers.

Pomogła zmiana okoliczności

Sądy administracyjne rozpatrujące skargi podatników nie zgadzały się z treścią interpretacji ogólnej wydanej w sprawie firm strefowych, w związku z tym dotychczasowe przepisy zostały zmienione (ustawodawca twierdził, że jest to tylko doprecyzowanie) z mocą od 1 stycznia 2022 r. W praktyce zmienił się więc stan prawny, którego dotyczyła interpretacja ogólna, choć zdaniem fiskusa został on wyłącznie doprecyzowany.

Dyrektor KIS, który, jak przypomina dr Michał Bernat, początkowo wydawał interpretacje indywidualne nawet mimo obowiązywania interpretacji ogólnej, przestał to robić, wskazując na art. 14b par. 5a ordynacji podatkowej. Inwestorzy strefowi, którzy czekali na odpowiedź, czy przysługuje im zwolnienie podatkowe, zaczęli w związku z tym zaskarżać postanowienia dyrektora KIS o pozostawieniu wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej bez rozpatrzenia. Sprawy trafiły na wokandę sądową.

Początkowo wydawało się, że wygra skarbówka. Naczelny Sąd Administracyjny orzekł, że w opisanej sytuacji nie ma potrzeby wydawania interpretacji indywidualnej. Sama spółka w opisie stanu faktycznego wskazała bowiem na „ścisłe związanie inwestycji z istniejącymi składnikami majątku”, a więc dyrektor KIS, odrzucając wniosek, mógł powołać się na art. 14b par. 5a ordynacji podatkowej (wyrok NSA z 24 maja 2022 r., sygn. akt II FSK 316/21). Kolejne orzeczenia były już jednoznacznie korzystne dla podatników. Sędziowie nie mieli w nich wątpliwości, że dyrektor KIS powinien odpowiadać na zadane mu pytania, i to nawet mimo tego, że od 1 stycznia 2022 r. zmieniła się treść przepisów.

– Interpretacja ogólna nie pozwala na sformułowanie jednoznacznej odpowiedzi, czy stanowisko spółki jest prawidłowe, czy nie, a zatem, czy może ona skorzystać z ochrony, jaką zagwarantowano w przepisach ordynacji podatkowej. Taka interpretacja nie przesądza też, kiedy i w jakich konkretnie przypadkach wystąpią ścisłe powiązania, o których mowa – orzekł WSA w Rzeszowie w nieprawomocnym wyroku z 19 października 2023 r. (sygn. I SA/Rz 338/23). Podobne stanowisko rzeszowski sąd podzielił 13 lutego br. (sygn. I SA/Rz 575/23), kiedy zwrócił uwagę, że podatnik dostał w interpretacji ogólnej „pewne wskazówki, jednak nie otrzymał jednoznacznej odpowiedzi w konkretnej sytuacji gospodarczej”. WSA w Rzeszowie orzekł tak samo również 23 kwietnia br.

Nie tylko strefowcy

Z podobnymi problemami borykają się nie tylko podatnicy działający na podstawie decyzji o wsparciu nowej inwestycji. Sądy administracyjne zmuszone są więc oceniać, czy interpretacja ogólna zabrania wydać indywidualną, czy nie. Spory wygrywają podatnicy.

Przykładem jest wyrok NSA z 31 maja 2021 r. (sygn. akt I FSK 1629/18). Został wydany w sprawie interpretacji ogólnej z 29 października 2015 r. (sygn. PT1.050.12.2015.ALX. 572), która dotyczyła opodatkowania VAT dostaw części zamiennych do wyrobów medycznych. Naczelny Sąd Administracyjny uznał, że nie wyjaśniła ona należycie, w jaki sposób należy dokonać podziału części do wyrobów medycznych na opodatkowane stawką 23 proc. i stawką 8 proc. Podatnicy mają więc prawo pytać o to bezpośrednio dyrektora KIS.

Kolejny korzystny wyrok został oparty na innej podstawie. Orzeczenie NSA z 7 października 2021 r. (sygn. akt I FSK 326/20) dotyczyło interpretacji ogólnej z 29 grudnia 2017 r. (sygn. PT1.8101.5.2017.PSG.622). Miała ona wyjaśnić, które czynności świadczone w szpitalach przez podmioty zewnętrzne mają związek z profilaktyką i ochroną zdrowia, a więc korzystają ze zwolnienia podatkowego na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 18a ustawy o VAT. NSA zwrócił jednak uwagę, że spółka pytała o zwolnienie na podstawie innego przepisu (art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy o VAT), a więc mogła liczyć na wydanie interpretacji indywidualnej.

– Podobnych problemów podatników jest więcej. Pozostaje liczyć na to, że korzystne orzecznictwo przekona dyrektora KIS do częstszego wydawania interpretacji indywidualnych, gdy wcześniejsza interpretacja ogólna nie odpowiada na wskazane konkretne wątpliwości – mówi dr Michał Bernat.

Zdaniem dr Joanny Prokurat, radcy prawnego, doradcy podatkowego i partnera w TPA Poland, wymienione orzecznictwo sądowe może być pomocne przy ubieganiu się o interpretację indywidualną m.in. w zakresie, którego dotyczyła interpretacja ogólna w sprawie zastosowania 50-proc. kosztów uzyskania przychodów w PIT z 15 września 2020 r. (sygn. DD3.8201.1.2018) czy też obowiązków informacyjnych spółek nieruchomościowych z 23 lutego 2023 r. (sygn. DD5.8203.7.2022). To przykłady interpretacji ogólnych, które nie odpowiadają na wszelkie wątpliwości podatników. W moim przekonaniu niekiedy nawet rodzą one nowe wątpliwości – podkreśla ekspertka.©℗

Więcej objaśnień podatkowych to więcej bezpieczeństwa dla podatników

Przepis ordynacji podatkowej o odmowie wydania interpretacji indywidualnej z uwagi na obowiązywanie interpretacji ogólnej jest sformułowany w taki sposób, że dopiero na etapie postępowania przed sądem administracyjnym wnioskodawca otrzymuje potwierdzenie, czy może liczyć na własne stanowisko dyrektora KIS. W mojej ocenie nie tylko art. 14b par. 5a, ale i inne podobne regulacje wymagają zmian. Nie przekonuje mnie podział na interpretacje ogólne, odnoszące się do wykładni przepisów, i objaśnienia podatkowe, zajmujące się praktycznymi aspektami stosowania regulacji podatkowych. Wydanie objaśnień podatkowych przez ministra finansów nie wyklucza przy tym wydania interpretacji indywidualnej. Być może więc należałoby wydawać częściej objaśnienia, co z jednej strony zmniejszałoby liczbę interpretacji indywidualnych, ale z drugiej – nie wykluczałoby prawa do wnioskowania o taki dokument. Podatnicy chcą uzyskać jasne stanowisko, jak mają postępować zgodnie z przepisami, co może być gwarantowane przez jeden rodzaj ogólnego dokumentu wydawanego przez ministra finansów.