Ryczałt od najmu. Sądy przeciw dyskryminacji małżeństw

Rozliczając się z najmu za ubiegły rok, małżonkowie mogą, pod pewnymi warunkami, zapłacić tylko 8,5-proc. podatek od 200 tys. zł przychodów. Ci, którzy walczą z fiskusem o limit sprzed 2023 r., mają dużą szansę na wygraną.

Niedawno wojewódzkie sądy administracyjne w Łodzi i Warszawie orzekły – w sumie w 14 wyrokach – że jeżeli małżonkowie nie mają wspólnego majątku, to także przed 2023 r. każdemu z nich przysługiwał limit 100 tys. zł. Innymi słowy, każdy z nich zaczynał płacić 12,5-proc. ryczałt ewidencjonowany dopiero od momentu, gdy jego przychody przekroczyły 100 tys. zł.

W sumie dawało to 200 tys. zł (2 x 100 tys. zł), ale to nie to samo, co obecnie jeden taki pułap dla obojga małżonków łącznie – wyjaśniamy to dalej na przykładach.

Skąd ten limit

Ogólna zasada jest taka, że ryczałt ewidencjonowany od przychodów z prywatnego najmu wynosi 8,5 proc., a jeżeli przychody te przekroczą w skali roku 100 tys. zł, to od nadwyżki trzeba zapłacić 12,5 proc. Ta reguła pozostaje od kilku lat niezmienna.

Problem pojawia się u małżonków, tym bardziej że niektórzy z nich mają wspólny majątek, a niektórzy – rozdzielność majątkową (patrz: ramka).

Przed 2023 r.

W odniesieniu do okresu sprzed 2023 r. fiskus był i jest zdania, że limit 100 tys. zł dotyczył obojga małżonków, niezależnie od tego, czy wynajmowali oni wspólny majątek, czy mieli rozdzielność majątkową. Tak właśnie skarbówka odczytuje ówczesny art. 12 ust. 1 pkt 3 lit. a ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (t.j. Dz.U. z 2022 r. poz. 2540 ze zm., dalej: ustawa o ryczałcie).

Przepis ten brzmiał wówczas: „W przypadku osiągania przez małżonków przychodów, o których mowa w art. 6 ust. 1a (tj. m.in. z najmu, dzierżawy – red.), kwota przychodów określona w ust. 1 pkt 4 lit. a (tj. 100 tys. zł – red.) dotyczy łącznie obojga małżonków.”

Nie jest przy tym istotne – jak stwierdził w jednej ze spraw dyrektor Izby Administracji Skarbowej (IAS) w Łodzi – czy przedmiot najmu należy do majątku wspólnego, czy do majątków odrębnych małżonków. „Dotyczy to więc zarówno sytuacji, gdy między małżonkami istnieje wspólność majątkowa, a wynajmowane przez każdego z nich z osobna nieruchomości wchodzą w skład majątku odrębnego, jak i sytuacji, gdy między małżonkami będzie zawarta umowa rozdzielności majątkowej. Podpisanie takiej umowy nie zmieni tego stanu, zatem po przekroczeniu łącznie kwoty 100 tys. zł przychodów z najmu zarówno podatnik, jak i jego żona byli zobligowani do zastosowania podwyższonej stawki ryczałtu 12,5 proc.” – stwierdził dyrektor łódzkiej izby.

Taka wykładnia dyskryminowała małżonków, bo oznaczała, że korzystniej było pozostawać w związku partnerskim (wówczas każdemu z partnerów przysługiwał limit po 100 tys. zł) niż małżeńskim (jeden limit 100 tys. zł na obojga).

Przykład 1

Stanowisko fiskusa rodziło też wątpliwości, np. w odniesieniu do małżonków w separacji. Orzeczenie separacji powoduje powstanie między małżonkami rozdzielności majątkowej (art. 54 par. 1 kodeksu rodzinnego i opiekuńczego). W takiej sytuacji jeden z małżonków może mieć z oczywistych względów problem z uzyskaniem informacji o przychodach drugiego małżonka. Drugi małżonek nie musi bowiem dzielić się tą informacją. Z tego powodu ustalenie prawidłowej stawki ryczałtu mogło być przed 2023 r. wręcz niemożliwe.

Co na to sądy

Wspomnianą decyzję dyrektora łódzkiej IAS uchylił WSA w Łodzi (sygn. akt I SA/Łd 14/24). Stwierdził, że art. 12 ust. 13 ustawy o ryczałcie należy odczytać łącznie z innymi ustępami tego artykułu. W rezultacie sąd nie miał wątpliwości, że art. 12 ust. 13 dotyczy tylko małżonków, między którymi istnieje wspólność majątkowa. Nie ma on zastosowania do małżonków pozostających w ustroju rozdzielności majątkowej. U tych ostatnich limit 100 tys. zł stosuje się do każdego małżonka osobno – orzekł łódzki WSA.

Identycznie stwierdził w pięciu innych wyrokach, o sygn. akt I SA/Łd 9/24 – I SA/Łd 13/24.

Do tych samych wniosków doszedł WSA w Warszawie w wyrokach z: 15 lutego 2024 r. (III SA/Wa 2500/23), 6 lutego 2024 r. (III SA/Wa 2503/23, III SA/Wa 2504/23 i III SA/Wa 2505/23), 31 stycznia 2024 r. (III SA/Wa 2506/23, III SA/Wa 2507/23 i III SA/Wa 2508/23) i 24 października 2023 r. (III SA/Wa 1646/23).

Warszawski sąd wyjaśnił: „Małżonkom osiągającym przychody z wynajmu, o ile obowiązuje ich ustrój rozdzielności majątkowej, przysługuje co do zasady odrębnie limit wynikający art. 12 ust. 1 pkt 3 lit. a ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym. Natomiast w sytuacji, gdy między małżonkami obowiązuje ustrój wspólności majątkowej, przedmiotowy limit dotyczy obojga małżonków łącznie, choćby nawet nieruchomość znajdowała się w majątku osobistym jednego z nich. Również w takiej bowiem sytuacji przychód osiągany z wynajmu tej nieruchomości byłby wspólny (art. 31 par. 2 pkt 2 kodeksu rodzinnego i opiekuńczego)”.

Tego samego zdania był 31 sierpnia 2023 r. (I SA/Go 91/23) WSA w Gorzowie Wielkopolskim.

Jedyny znany do tej pory odmienny wyrok zapadł 28 czerwca 2021 r. przed WSA w Bydgoszczy (I SA/Bd 240/21). Łódzki sąd jednoznacznie się od tego orzeczenia odciął.

Wszystkie te wyroki są nieprawomocne. Na ostateczne rozstrzygnięcie Naczelnego Sądu Administracyjnego jeszcze czekamy.

Od 2023 r.

W lipcu 2023 r. zmieniło się brzmienie art. 12 ust. 13 ustawy o ryczałcie i, co ważne, ma ono zastosowanie już do przychodów uzyskanych od 1 stycznia 2023 r. Wynika to z przepisu przejściowego, tj. art. 29 ust. 2 ustawy o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2023 r. poz. 1059 ze zm.).

Obecnie art. 12 ust. 13 brzmi: „W przypadku małżonków, którzy złożyli oświadczenie określone w ust. 6, kwota przychodów, o której mowa w ust. 1 pkt 4, wynosi 200 tys. zł”.

Chodzi o oświadczenie o opodatkowaniu całości przychodu przez jednego z małżonków. Składają je wyłącznie małżonkowie, między którymi istnieje wspólność majątkowa (art. 12 ust. 6). Składa się je do urzędu skarbowego do 20. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym otrzymany został pierwszy przychód z tego tytułu w roku podatkowym, albo do końca roku podatkowego, jeżeli pierwszy taki przychód został osiągnięty w grudniu (art. 12 ust. 7).

To oznacza, że jeżeli małżonkowie mieli w 2023 r.:

• rozdzielność majątkową, to każdemu z nich z osobna przysługiwał limit 100 tys. zł przychodów, po przekroczeniu którego trzeba zapłacić (od nadwyżki) 12,5-proc. ryczałt;
• wspólność majątkową, to przysługiwał im łącznie limit 200 tys. zł przychodów, pod warunkiem że złożyli oświadczenie o opodatkowaniu całości przychodu z najmu przez jednego z nich.

Opłaca się złożyć takie oświadczenie, co widać na następującym przykładzie:

Przykład 2

Wspólnie i odrębnie

Co w sytuacji, gdy małżonkowie wynajmują wspólny majątek, a oprócz tego każde z nich dysponuje majątkiem odrębnym (np. sprzed zawarcia ślubu lub z darowizn, ze spadków) i też oddaje go w najem?

W interpretacji z 26 lutego 2024 r. (sygn. 0112-KDIL2-2. 4011.911.2023.2.AA) dyrektor KIS wyjaśnił: „W przypadku, gdy oprócz przychodów z najmu składnika majątku wspólnego, małżonek osiąga również przychody z najmu prywatnego składnika stanowiącego jego majątek odrębny, to od przychodów z najmu składnika majątku odrębnego małżonek opłaca ryczałt w wysokości 8,5 proc. przychodów do kwoty 100 tys. zł oraz 12,5 proc. przychodów od nadwyżki ponad kwotę 100 tys. zł. Przy obliczaniu kwoty przychodów w wysokości 100 tys. zł małżonek uwzględnia przychody z najmu składnika majątku wspólnego, w odniesieniu do których małżonkowie złożyli oświadczenie o opodatkowaniu całości przychodu przez jednego z nich”. Identycznie odpowiedziało 1 sierpnia 2023 r. Ministerstwo Finansów na pytanie dziennikarzy.

Najem prywatny i firmowy

Kolejna wątpliwość dotyczy sytuacji, w której wynajmowany jest zarówno majątek prywatny, jak i firmowy. Od najmu prywatnego płaci się wyłącznie ryczałt ewidencjonowany, natomiast przy najmie w ramach działalności gospodarczej jest to jedna z dozwolonych form opodatkowania (można też wybrać PIT według skali podatkowej lub liniowy według stawki 19 proc.).

Powstaje pytanie: jaki limit ma zastosowanie do obu tych najmów – prywatnego i firmowego – jeżeli podatnik od obu płaci ryczałt?

W interpretacji z 27 lipca 2023 r. (sygn. 0115-KDIT1.4011. 438.2023.1.MK) dyrektor KIS zgodził się z podatnikiem, że może on stosować oddzielny limit 100 tys. zł do dwóch odrębnych źródeł przychodów, mimo że oba są tak samo opodatkowane. Dopiero nadwyżka przychodów ponad 100 tys. zł, ustalanych odrębnie dla każdego z tych dwóch źródeł przychodów, będzie objęta 1,5-proc. stawką ryczałtu – potwierdził fiskus.

Za tak korzystną wykładnią przemawia to, że w przepisie o limicie 100 tys. zł jest mowa odrębnie o przychodach:

• z najmu prywatnego (tj. o których mowa w art. 6 ust. 1a ustawy o ryczałcie) – art. 12 ust. 1 pkt 4 lit. a ustawy o ryczałcie;
• z najmu w ramach działalności gospodarczej (tj. o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 11 ustawy o PIT) – art. 12 ust. 1 pkt 4 Iit. b ustawy o ryczałcie.

Interpretacja z 27 lipca 2023 r. potwierdza, że podatnik płaci od najmu składników majątku:

• związanych z działalnością gospodarczą – ryczałt według stawki 8,5 proc. oraz 12,5 proc. od nadwyżki przychodów ponad 100 tys. zł, zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 4 Iit. b ustawy o ryczałcie;
• prywatnego – ryczałt według stawki 8,5 proc. oraz 12,5 proc. od nadwyżki przychodów ponad 100 tys. zł, zgodnie art. 12 ust. 1 pkt 4 Iit. a ustawy o ryczałcie.©℗