Zakwalifikowanie przychodów z najmu do określonego źródła przychodów w PIT nie ma znaczenia na gruncie podatku od towarów i usług. Nie w każdym przypadku jest zaś możliwe skorzystanie ze zwolnienia podmiotowego lub przedmiotowego.

Osoby fizyczne zarabiające na najmie składników ich majątku (w szczególności nieruchomości) co do zasady mają możliwość podjęcia decyzji o tym, w jakim źródle umiejscowiony jest uzyskiwany z tego tytułu przychód. To z kolei decyduje o zasadach rozliczenia podatku dochodowego lub odpowiednio ryczałtu liczonego od przychodów. Wielu podatników decyduje się na klasyfikację swojej działalności zarobkowej w tym zakresie jako tzw. najmu prywatnego, tj. poza działalnością gospodarczą. Z jednej strony skutkuje to koniecznością stosowania ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, w ramach którego m.in. nie ma możliwości rozliczania kosztów podatkowych, z drugiej strony powoduje, że najem taki nie wpływa w żaden sposób na obciążenie składkami na ubezpieczenie zdrowotne.

Różne definicje działalności gospodarczej

Niezależnie jednak od tego, do jakiego źródła zaliczany jest przychód z najmu na gruncie podatku dochodowego i jak w związku z tym opodatkowany jest uzyskiwany przychód czy dochód, ponad wszelką wątpliwość jest to działalność gospodarcza w rozumieniu VAT. Zgodnie bowiem z art. 15 ust. 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2024 r. poz. 361; dalej: ustawa o VAT) podatnikami tego podatku są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Tymczasem zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy o VAT działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Zatem, ponad wszelką wątpliwość, skoro osoba fizyczna oddaje rzecz (w tym nieruchomość) w odpłatne używanie, a w konsekwencji zarobkuje na niej w ciągły sposób, to wykonuje działalność gospodarczą w znaczeniu VAT. To z kolei decyduje o tym, że wynajmujący, który alokuje uzyskiwane przychody w źródle najem, dzierżawa, umowy o podobnym charakterze (czyli jest to tzw. najem prywatny), ma status podatnika VAT, nawet jeżeli nie jest zarejestrowany jako przedsiębiorca w Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej (CEIDG).

Oczywiście, jeżeli oprócz takiej działalności osoba fizyczna nie wykonuje żadnej innej, w ramach której realizowałaby czynności opodatkowane VAT, roczna wartość sprzedaży nie przekracza 200 000 zł i na dodatek czynsz najmu jest przyjmowany na rachunek bankowy, wówczas fakt posiadania statusu podatnika VAT nie ma większego znaczenia dla takiego wynajmującego. Na marginesie warto jednak zauważyć, że niedoszłe (jak wszystko na to wskazuje) zmiany dotyczące faktur ustrukturyzowanych pokazały, że może to być istotne. Należy jednak zwrócić uwagę, że w pewnych okolicznościach pewne implikacje, w tym nawet konieczność zapłaty VAT, mogą wystąpić.

Czy trzeba wykazywać w JPK_V7

Jeżeli wynajmujący jest już z innego powodu czynnym podatnikiem VAT, to wtedy efekt jest co najmniej taki, że musi ujmować w JPK_V7 sprzedaż z tytułu najmu – i to nawet wtedy, jeżeli korzysta ona ze zwolnienia przedmiotowego.

W praktyce przedmiotem najmu często są nieruchomości mieszkalne. Jeżeli taki budynek czy lokal jest wynajmowany w określonych okolicznościach przewidzianych przez prawodawcę i w wykładni przyjętej przez Ministerstwo Finansów, tj. służy on bezpośrednio najemcy do zaspokajania jego własnych i jego rodziny potrzeb mieszkaniowych, to usługa jest zwolniona z VAT, jednak powinna być zaprezentowana przez osobę fizyczną jako czynnego podatnika w składanym przez nią JPK_V7. Gdyby jednak się okazało, że przedmiotem najmu jest inna nieruchomość (np. garaż) lub lokal mieszkalny, który nie służy zaspokajaniu własnych potrzeb mieszkaniowych najemcy, to wtedy sprzedaż taka musi być opodatkowana przy zastosowaniu stawki podstawowej. Nie jest bowiem dopuszczalne, by osoba fizyczna zarejestrowana jako czynny podatnik VAT (również z innego powodu niż świadczony najem) w odniesieniu do najmu korzystała ze zwolnienia podmiotowego, tj. w ramach rocznego limitu 200 000 zł.

Przykład 1

Różne rodzaje działalności

Przedsiębiorca prowadzi sklep i z tego tytułu ma status czynnego podatnika VAT. Dla tej działalności podatnik składa JPK_V7M. Oprócz tego w innej miejscowości ma oddziedziczone po rodzicach mieszkanie, które w ramach najmu prywatnego wynajmuje na cele mieszkaniowe osobie fizycznej. W takiej sytuacji najem korzysta ze zwolnienia z VAT, jednak sprzedaż z tego tytułu musi być prezentowana w składanym przez podatnika JPK_V7M.

Przykład 2

Dwie nieruchomości

Przedsiębiorca prowadzi sklep i z tego tytułu ma status czynnego podatnika VAT. Dla tej działalności podatnik składa JPK_V7M. Oprócz tego w innej miejscowości ma oddziedziczone po rodzicach mieszkanie, które w ramach najmu prywatnego wynajmuje na cele mieszkaniowe osobie fizycznej. W takiej sytuacji najem korzysta ze zwolnienia z VAT. Ponadto w tej samej miejscowości, w której znajduje się mieszkanie, osoba ta wynajmuje garaż. W tej sytuacji najem garażu nie może korzystać ze zwolnienia i musi być opodatkowany VAT według stawki 23 proc. Zarówno sprzedaż zwolniona, jak i nieobjęta zwolnieniem z tytułu najmu garażu musi być prezentowana w składanym przez podatnika JPK_V7M.

Kiedy się traci prawo do zwolnienia

W pewnych sytuacjach to, że podatnik świadczy usługę najmu nieruchomości (nawet jeżeli ona sama korzysta ze zwolnienia przedmiotowego z VAT), może skutkować utratą prawa do zwolnienia ze względu na roczną wartość sprzedaży. Zaznaczyć bowiem należy, że o ile wartość sprzedaży zwolnionej co do zasady nie jest wliczana do łącznej wartości sprzedaży podatnika w danym roku porównywanej z limitem normatywnym, o tyle prawodawca przewidział wyjątki od tej reguły. Co istotne, pośród nich znajdziemy transakcje związane z nieruchomościami, o ile nie mają charakteru transakcji pomocniczych.

Stąd, w przypadku gdy podatnik wynajmuje nieruchomości, to nawet jeżeli jest to najem na cele mieszkaniowe objęty zwolnieniem przedmiotowym, wartość takiej sprzedaży „konsumuje” limit zwolnienia przedmiotowego, co w efekcie może doprowadzić do utraty prawa do takiego zwolnienia.

Przykład 3

Przekroczenie limitu

Podatnik jest przedsiębiorcą wpisanym do CEIDG. Ze względu na to, że roczna wartość sprzedaży nie przekracza u niego 200 000 zł, korzysta on ze zwolnienia z VAT. W 2024 r. podatnik również stosuje zwolnienie z VAT, dzięki czemu nie tylko nie płaci VAT, lecz także nie składa JPK_V7. Podatnik ten opłaca od prowadzonej działalności gospodarczej ryczałt od przychodów ewidencjonowanych, dla którego ewidencję prowadzi mu biuro rachunkowe. Przed sporządzeniem PIT-28 za 2023 r. podatnik poinformował księgową, że w zeznaniu tym musi uwzględnić również przychody z najmu prywatnego, bo w 2023 r. zaczął wynajmować nieruchomość. Okazało się, że ze „zwykłej” działalności uzyskał przychód (który był jednocześnie wartością sprzedaży) w kwocie 190 000 zł, a oprócz tego miał przychód z czynszu najmu w kwocie 60 000 zł. Dowiedziawszy się o tym, księgowa poinformowała podatnika, że zapewne ma on zaległość w VAT i konieczne jest złożenie zaległych JPK_V7 za część 2023 r. Nie pomogły tłumaczenia podatnika, że przecież to jest najem prywatny, a nawet to, że wynajmuje nieruchomość mieszkalną na cele mieszkaniowe najemcy. Owszem, sam najem w tych warunkach korzysta ze zwolnienia przedmiotowego, jednak wartość tej sprzedaży musiała być doliczona do sprzedaży w ramach działalności prowadzonej na podstawie wpisu do CEIDG i po przekroczeniu przez sumę tych wartości progu 200 000 zł podatnik musiał dokonać rejestracji jako czynny podatnik VAT, by opodatkowywać sprzedaż inną niż najem i składać JPK_V7, w którym zresztą musi być wówczas prezentowany najem (jako sprzedaż zwolniona).

Jak się rozliczają współwłaściciele

Co istotne, w przypadku wynajmu przez współwłaścicieli co do zasady wartość sprzedaży przypisuje się w odpowiednich wartościach poszczególnym współwłaścicielom jako wynajmującym. Wobec tego możliwa jest sytuacja, że np. część czynszu (u jednego z właścicieli) korzysta ze zwolnienia ze względu na status wynajmującego, a u drugiego nie.

Przykład 4

Lokal należący do rodzeństwa

Siostra i brat wynajmują odziedziczony po rodzicach lokal użytkowy. Siostra nie jest czynnym podatnikiem VAT i oprócz najmu nie wykonuje żadnej sprzedaży opodatkowanej, a brat jest przedsiębiorcą zarejestrowanym jako czynny podatnik VAT. W tej sytuacji siostra korzysta ze zwolnienia w ramach limitu 200 000 zł, a brat musi opodatkowywać najem według stawki podstawowej. Tym samym połowa czynszu jest zwolniona z VAT, a połowa obciążona 23-proc. podatkiem od towarów i usług.

Takie same reguły obowiązują w przypadku małżonków, którzy wynajmują składnik majątku wspólnego. Przy czym w praktyce funkcjonuje i jest ugruntowana wykładnia, według której w przypadku małżonków możliwe jest, by tylko jeden z nich zawarł umowę najmu i wówczas on jest w całości podatnikiem VAT z tytułu takiej działalności. Co ważne, należy przyjąć, że małżonkowie mają tutaj możliwość swobodnego podjęcia decyzji niezależnie od tego, który z małżonków został wskazany jako ten, który opodatkowuje ryczałtem przychód z tytułu najmu prywatnego takiego składnika majątku. Odpowiednie zawiązanie umowy najmu, a co za tym idzie – wskazanie podatnika, może uchronić podatnika przed negatywnymi skutkami fiskalnymi.

Przykład 5

Jeden z małżonków jako podatnik

Podatnik jest przedsiębiorcą wpisanym do CEIDG. Ze względu na to, że roczna wartość sprzedaży nie przekracza u niego 200 000 zł, korzysta on ze zwolnienia z VAT. W 2024 r. podatnik również zamierza korzystać z takiego zwolnienia. W tym roku podatnik wraz z żoną, z którą pozostaje we wspólności majątkowej, zakupili lokal mieszkalny z zamiarem oddania go do używania w ramach umowy najmu. W związku z tym, że czynsz z tytułu najmu lokalu spowodowałby, że wartość sprzedaży podatnika przekroczyłaby w roku 200 000 zł, małżonkowie zdecydowali, że umowę najmu zawiąże żona, dzięki czemu mąż nie przekroczy limitu, a ze względu na to, iż ona nie ma żadnej innej sprzedaży podlegającej VAT, to ona również skorzysta ze zwolnienia podmiotowego. ©℗