Odpisy amortyzacyjne przy dochodzie zwolnionym z podatku wciąż problematyczne

Zanim spółka zarabiająca na wspieraniu cudzych inwestycji i przeznaczająca dochód z tego tytułu na zakup środków trwałych ujmie odpisy amortyzacyjne od nich w kosztach uzyskania przychodu, trzeba najpierw rozstrzygnąć, z jakiego dochodu te środki trwałe zostaną kupione lub wytworzone. Czy z dochodu zwolnionego z podatku? – wynika z wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego.

Chodziło o spółkę Skarbu Państwa, która zarządza dwiema specjalnymi strefami ekonomicznymi. Sama działa m.in. na podstawie przepisów ustawy o specjalnych strefach ekonomicznych (t.j. Dz.U. z 2023 r. poz. 1604) oraz ustawy o wspieraniu nowych inwestycji (t.j. Dz.U. z 2023 r. poz. 74 ze zm.).

Artykuł 17 ust. 1 pkt 59 ustawy o CIT zwalnia z podatku dochody zarządzającego, o których mowa w ustawie o wspieraniu nowych inwestycji, wydatkowane w roku podatkowym lub w roku po nim następującym na cele wymienione w art. 7 ust. 1 tej ustawy. Zgodnie z tym przepisem „zarządzający obszarem wspiera rozwój nowych inwestycji na danym obszarze, biorąc pod uwagę potrzeby rozwojowe regionu i cele gospodarcze określone w dokumentach strategicznych”.

Nie rozliczyłeś jeszcze PIT-u? Żaden problem! Pobierz naszą bezpłatną aplikację do rozliczania PIT - KLIKNIJ TUTAJ

Działanie spółki polega m.in. na udostępnianiu inwestorom składników mienia (głównie gruntów) oraz wznoszeniu budowli i innych urządzeń infrastruktury koniecznych do realizacji inwestycji. Spółka osiąga dochody ze świadczenia usług na rzecz inwestorów, m.in. doradztwa, pośrednictwa w kontaktach z podmiotami biznesowymi i naukowymi, promocji, szkoleń.

Sama natomiast ponosi wydatki związane ze wspieraniem nowych inwestycji, w tym m.in. na wytworzenie lub nabycie środków trwałych. Po oddaniu ich do użytkowania dokonuje odpisów amortyzacyjnych.

Spółka chciała się upewnić, że:

■ jej dochody, o których mowa w art. 7 ust. 1 ustawy o wspieraniu nowych inwestycji, wydatkowane w roku podatkowym lub w roku następnym na wytworzenie lub nabycie środków trwałych, będą wolne od CIT, bo są bezpośrednio związane ze wspieraniem rozwoju nowych inwestycji;

■ jako podmiot zarządzający strefami będzie mogła zaliczać do podatkowych kosztów odpisy amortyzacyjne od wytworzonych lub nabytych środków trwałych (a w odniesieniu do gruntów – wydatki na ich zakup), jeżeli ich nabycie lub wytworzenie będzie sfinansowane dochodami (równowartością dochodów) wolnymi od podatku na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 59 ustawy o CIT.

Jak zwolnienie, to nie odpis

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdził, że to niemożliwe. Uznał, że skoro spółka nie zapłaci podatku od dochodu przeznaczonego na wytworzenie i nabycie środków trwałych, to nie może skorzystać powtórnie – poprzez zaliczenie odpisów amortyzacyjnych (lub wydatków na nabycie gruntów) do kosztów uzyskania przychodu.

Tego samego zdania był WSA w Warszawie (sygn. akt III SA/Wa 437/20). Zgodził się z fiskusem, że nie można dwukrotnie ująć tych samych wydatków przy obliczaniu podstawy opodatkowania. Byłoby to sprzeczne z konstrukcją podatku CIT i fundamentalnymi zasadami regulującymi kwestie przychodu, kosztu, dochodu – stwierdził sąd.

Wyjaśnił, że nie jest podatkowym kosztem wydatek lub koszt bezpośrednio sfinansowany z dochodu spółki zarządzającej obszarem, a więc zwolnionego z podatku.

Dla poparcia swojej tezy przywołał siedem orzeczeń dotyczących podobnego zagadnienia, tyle że rozstrzygniętego na tle par. 11 rozporządzenia z 5 grudnia 2006 r. w sprawie wałbrzyskiej specjalnej strefy ekonomicznej (Dz.U. nr 236, poz. 1705 ze zm.). Chodziło o wyroki NSA z: 4 lipca 2018 r. (II FSK 1889/16, II FSK 1890/16, II FSK 1891/16), 14 grudnia 2017 r. (II FSK 3368/15), 9 marca 2017 r. (II FSK 360/15), 16 kwietnia 2013 r. (II FSK 1679/11, II FSK 1680/11).

Nie tak brzmiały pytania

NSA uchylił orzeczenie sądu I instancji. Doszedł do wniosku, że dyrektor KIS nie dostrzegł dwóch odrębnych problemów zakreślonych we wniosku o interpretację, przez co udzielił jednej niekompletnej odpowiedzi na oba pytania łącznie. Było to naruszeniem art. 14c par. 1 i 2 ordynacji podatkowej – stwierdził sąd.

– Spółce chodziło przede wszystkim o to, czy zakreślone we wniosku wydatki mieszczą się w katalogu z art. 7 ust. 1 ustawy o wspieraniu nowych inwestycji, także w kontekście art. 17 ust. 1b ustawy o CIT – wskazał sędzia Maciej Jaśniewicz.

Od rozstrzygnięcia tego problemu, zakreślonego w pytaniu pierwszym, zależała – zdaniem NSA – odpowiedź na drugie pytanie. Najpierw więc należało odpowiedzieć, na co zarządzający może wydatkować dochód, który jest już zwolniony z podatku, a dopiero potem – czy w ciężar kosztów kolejnego dochodu mogą być zaliczone odpisy amortyzacyjne nabytych z pierwszego dochodu środków trwałych – stwierdził NSA.

– Gdyby przyjąć za organem interpretacyjnym, że już na pierwszym etapie mamy do czynienia z podwójnym rozpoznaniem tego samego wydatku, to spółka praktycznie nigdy nie mogłaby skorzystać ze zwolnienia z art. 17 ust. 1 pkt 59 ustawy o CIT – stwierdził sędzia Jaśniewicz.

Według NSA błędem sądu I instancji było także odwołanie się do wyroków zapadłych na tle nieobowiązującego już rozporządzenia z 2006 r. dotyczącego wałbrzyskiej specjalnej strefy ekonomicznej.

– Sąd w tym składzie poglądów wyrażonych w tych orzeczeniach nie kwestionuje, ale one dotyczyły zupełnie innego stanu faktycznego i prawnego niż w tej sprawie – podsumował sędzia Jaśniewicz. ©℗

orzecznictwo