Fiskus przegrywa w sprawach programów motywacyjnych dla pracowników

Samo nieodpłatne otrzymanie pochodnych instrumentów finansowych, a następnie – na ich podstawie – akcji, nie generuje przychodu. Powstanie on z chwilą sprzedania akcji i będzie zaliczany do źródła kapitały pieniężne – orzekł NSA.

Przypomnijmy, że od 1 stycznia 2018 r. dodano w ustawie o PIT przepisy regulujące zasady opodatkowania programów motywacyjnych (art. 24 ust. 11–11b). Wciąż jednak wynagradzanie pracowników instrumentami finansowymi bądź akcjami budzi kontrowersje.

Wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego zapadł w sprawie pracownika polskiej spółki, który zarówno przed, jak i po 1 stycznia 2018 r. otrzymywał nieodpłatnie prawa do nabycia akcji amerykańskiej spółki matki (ang. Restricted Stock Unit, w skrócie: RSU). Zasady ich przyznawania oraz nabywania na ich podstawie akcji uchwalili akcjonariusze spółki amerykańskiej na walnym zgromadzeniu. Nie wynikały one z uchwały zarządu polskiej spółki córki ani z umowy o pracę.

Od 2016 r. podatnik ujawniał RSU w zeznaniach PIT jako przychód z tzw. innych źródeł. Jednocześnie z chwilą zbycia akcji wykazywał dochód z tzw. kapitałów pieniężnych, opodatkowany zryczałtowanym 19-proc. PIT. Od 2018 r. wykazywał dodatkowo dochód ze sprzedaży akcji jako pochodzący ze stosunku pracy (opodatkowany według stawek 18 i 32 proc.).

W końcu stwierdził, że doszło do podwójnego opodatkowania. Uważał, że otrzymanie RSU i akcji powinno być neutralne podatkowo, niezależnie od tego, kiedy ono nastąpiło. Opodatkowany powinien być dopiero dochód ze sprzedaży akcji (równy przychodowi, bo pracownik otrzymał je nieodpłatnie).

To nie program motywacyjny

Nie zgodził się z tym dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej. Stwierdził, że w tym wypadku nie mamy do czynienia z programem motywacyjnym, którego definicja znajduje się w art. 24 ust. 11b ustawy o PIT. Fiskus uznał, że w ogóle nie jest to system wynagradzania, bo nie wynika on ani z uchwały zarządu polskiej spółki, ani z umowy o pracę. Za bez znaczenia uznał więc w tym kontekście datę 1 stycznia 2018 r.

Stwierdził, że:

• przyznanie RSU jest przychodem z innych źródeł (art. 20 ust. 1 ustawy o PIT);
• realizacja uprawnień z RSU (otrzymanie akcji) jest przychodem z praw majątkowych;
• odpłatne zbycie akcji to przychód z kapitałów pieniężnych (art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a w zw. z art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o PIT).

Fiskus się myli

Interpretację tę uchylił Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku (sygn. akt I SA/Gd 819/20). Orzekł, że otrzymanie uprawnienia do nabycia akcji (RSU) oraz bezkosztowe nabycie akcji są neutralne podatkowo. Do opodatkowania dojdzie dopiero w chwili sprzedania akcji (art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a ustawy o PIT), bo tylko na tym etapie ujawnia się rzeczywisty przychód, a w konsekwencji podlegający opodatkowaniu dochód – stwierdził gdański sąd.

Wyjaśnił, że akcje generują dochód dopiero w przyszłości: w postaci dywidendy albo – gdy dojdzie do ich odpłatnego zbycia – różnicy pomiędzy przychodem ze sprzedaży a kosztami poniesionymi na ich nabycie.

WSA uznał także, że opisane przez podatnika okoliczności otrzymywania RSU i akcji mieszczą się w definicji programu motywacyjnego, bo zostały uchwalone przez walne zgromadzenie akcjonariuszy spółki matki. Tezę tę wysnuł na podstawie art. 3 ust. 1 pkt 37 ustawy o rachunkowości, tj. z zależności polskiej spółki, kontrolowanej przez jednostkę dominującą wyższego szczebla.

RSU to pochodny instrument finansowy

Wyrok ten utrzymał w mocy sąd kasacyjny. W pierwszej kolejności zwrócił uwagę na to, że w art. 24 ust. 11b pkt 2 ustawy o PIT mowa jest o programie motywacyjnym utworzonym przez jednostkę dominującą. W tym wypadku była nią amerykańska spółka matka – stwierdził NSA. Dlatego nie zgodził się z dyrektorem KIS, że nie był to w ogóle system wynagradzania i nie można go uznać za program motywacyjny.

– Ważne jest to, aby świadczenia realizowała spółka zależna na podstawie zasad ustalonych przez spółkę dominującą – podkreśliła sędzia Aleksandra Wrzesińska-Nowacka.

Wyjaśniła, że RSU jest pochodnym instrumentem finansowym, który w chwili jego nieodpłatnego objęcia nie generuje przychodu. Również akcje objęte nieodpłatnie na podstawie RSU nie dają przychodu w dacie ich otrzymania. Przychód ten jest wymierny w momencie sprzedaży akcji, a zarówno przychody z instrumentów finansowych, jak i akcji należy zakwalifikować jako pochodzące z kapitałów pieniężnych. Zdaniem NSA nie ma znaczenia to, czy chodzi o stany faktyczne sprzed 1 stycznia 2018 r., czy po tej dacie.

– Otrzymanie RSU i akcji jest neutralne podatkowo, przychód powstaje dopiero przy sprzedaży akcji i będzie on zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 10 ustawy o PIT pochodził z kapitałów pieniężnych, a właściwa dla niego stawka to 19 proc. – podsumowała sędzia Wrzesińska-Nowacka. ©℗

orzecznictwo