Ulga mieszkaniowa. Kiedy własne oszczędności mogą być zwolnione z PIT?

Fiskus uparcie twierdzi, że najpierw trzeba sprzedać dotychczasową nieruchomość, a dopiero potem wydać pieniądze na nową, nawet gdy są to własne oszczędności. Coraz częściej się okazuje, że nie ma racji.

Chodzi o tzw. ulgę mieszkaniową w PIT. Co do zasady, jeżeli podatnik sprzeda mieszkanie lub dom przed upływem pięciu lat od ich nabycia lub wybudowania, musi zapłacić PIT od uzyskanego dochodu. Podatku można jednak uniknąć, jeżeli w ciągu trzech lat sprzedający przeznaczy pieniądze ze zbycia na własny cel mieszkaniowy, np. na zakup nowego mieszkania, jego remont, spłatę kredytu zaciągniętego na nabycie nieruchomości (art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o PIT).

Problemu nie ma, gdy podatnik najpierw sprzeda dotychczasową nieruchomość, a potem wyda pieniądze na cele mieszkaniowe.

Gorzej, gdy najpierw jest wydatek na nowe lokum, a dopiero potem sprzedaż poprzedniego.

Zadatki i zaliczki

Nie chodzi o wydatkowanie zadatków, zaliczek czy przedpłat, bo tu kres sporom położyła uchwała z 17 lutego 2020 r. (sygn. akt II FPS 4/19). Naczelny Sąd Administracyjny orzekł w niej, że „kwota zadatku (zaliczki) otrzymana przy zawarciu przedwstępnej umowy odpłatnego zbycia nieruchomości, wydatkowana na cele mieszkaniowe określone w art. 21 ust. 25 ustawy o PIT, korzysta ze zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 tej ustawy, jeżeli następnie doszło do zawarcia umowy przyrzeczonej przenoszącej własność nieruchomości, a kwota zadatku (zaliczki) została zaliczona na poczet ceny jej odpłatnego zbycia”.

Potwierdzeniem, że zadatek, zaliczka bądź przedpłata mogą być objęte ulgą w PIT, jest także najnowsza interpretacja indywidualna dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, z 22 listopada 2023 r. (sygn. 0113-KDIPT2-2.4011.640.2023.2.ACZ).

Z własnych oszczędności

Kłopot pojawia się w sytuacji, gdy zaliczka nie wystarczy i podatnik, zanim jeszcze sprzeda poprzednią nieruchomość, wykłada z własnych oszczędności pieniądze na zakup nowej lub inne cele mieszkaniowe (np. remont).

Dyrektor KIS uważa, że przychód ze sprzedaży odpowiadający tej drugiej części środków (tj. pochodzących z własnych oszczędności) nie jest objęty zwolnieniem na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o PIT.

Innego zdania był NSA w opisywanym już przez nas wyroku z 21 listopada 2023 r. (akt II FSK 1310/21). Sąd kasacyjny potwierdził, że ulga należy się również wtedy, gdy podatnik, zanim jeszcze sprzeda poprzednią nieruchomość, już wyda swoje oszczędności na własne cele mieszkaniowe (patrz: „Ulga mieszkaniowa także dla płacących z wyprzedzeniem”, DGP nr 229/2023).

W sprawie rozpatrzonej przez NSA chodziło o cudzoziemca, co było dodatkowym argumentem za pozytywnym dla niego rozstrzygnięciem. Cudzoziemcy muszą bowiem uzyskać zezwolenie ministra spraw wewnętrznych i administracji na nabycie nieruchomości w trybie ustawy z 24 marca 1920 r. o nabywaniu nieruchomości przez cudzoziemców (t.j. Dz.U. z 2017 r. poz. 2278). Muszą więc wskazać we wniosku, którą konkretnie nieruchomość chcą nabyć.

– Jeśli do zawarcia umowy przenoszącej własność nowego mieszkania było konieczne zezwolenie na jego nabycie przez cudzoziemca, a na zezwolenie takie podatnik czeka przez kilka miesięcy, to logiczne było, że zawarł on wcześniej umowę przedwstępną i zapłacił za mieszkanie – uzasadnił wyrok sędzia Antoni Hanusz.

Jednak nie to było zasadniczym powodem sądowego rozstrzygnięcia. Zadecydowały przede wszystkim cel mieszkaniowy oraz chronologia zdarzeń: najpierw był wydatek, potem sprzedaż dotychczasowego mieszkania, a następnie podpisanie aktu przenoszącego własność nowej nieruchomości na podatnika (w tym wypadku cudzoziemca).

Wcześniejszy wydatek…

W takiej samej kolejności zamierzali działać małżonkowie, którzy wystąpili o interpretację wydaną przez dyrektora KIS 22 listopada 2023 r. (0113-KDIPT2-2.4011. 640.2023.2.ACZ).

Tłumaczyli, że sytuacja życiowa zmusiła ich do sprzedaży mieszkania przed upływem pięciu lat. W lipcu br. przyszły nabywca wpłacił zaliczkę, a drugą ratę miał przekazać w grudniu 2023 r. Natomiast podpisanie umowy sprzedaży (umowy przyrzeczonej) zaplanowano na 29 listopada 2023 r.

W tym czasie małżonkowie byli już w trakcie poszukiwań nowego dachu nad głową i zdecydowali się na zakup od dewelopera. Problem polegał na tym, że deweloper przyśpieszył prace i zamiast oddać nowe mieszkanie w grudniu, uczynił to już we wrześniu.

Małżonkowie postanowili więc wykorzystać otrzymaną zaliczkę oraz prywatne oszczędności na remont nowego mieszkania, czyli jeden z celów wymienionych w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o PIT.

Spytali, czy przychód ze sprzedaży poprzedniego mieszkania – odpowiadający kwocie wydatkowanej już zaliczki oraz własnych oszczędności – będzie objęty ulgą mieszkaniową. Wskazali przy tym, że właścicielami nowego lokum staną się 4 grudnia 2023 r. (tego dnia dojdzie do podpisania aktu przeniesienia własności). Będzie to więc już po sprzedaży poprzedniego mieszkania (29 listopada 2023 r.).

…wyklucza z ulgi

Dyrektor KIS uznał, że zwolnieniem będzie objęta tylko równowartość otrzymanej zaliczki. „Zadatek, zaliczka czy wpłata części lub całości ceny, które zostały otrzymane tytułem umowy przedwstępnej sprzedaży nieruchomości zbywanej, a następnie wydatkowane na cele mieszkaniowe wskazane w art. 21 ust. 25 ustawy o PIT przed zawarciem przyrzeczonej umowy sprzedaży mogą być uznane za wydatki na własne cele mieszkaniowe” – potwierdził organ.

Inaczej natomiast wypowiedział się w sprawie wydatkowania prywatnych oszczędności. Stwierdził, że sprzedaż poprzedniej nieruchomości musiałaby nastąpić wcześniej lub co najmniej równocześnie z tym wydatkiem, aby i on mógł być objęty ulgą.

Argumentem dyrektora KIS było to, że przychód ze zbycia nieruchomości powstaje wraz z podpisaniem umowy sprzedaży, co potwierdził NSA, np. w wyroku z 25 listopada 2016 r. (II FSK 3171/14).

Zatem – jak podkreślił organ – aby równowartość przychodu z odpłatnego zbycia mogła zostać objęta zwolnieniem, wydatkowanie środków pieniężnych (np. własnych oszczędności) powinno nastąpić w dniu zawarcia umowy sprzedaży (przyrzeczonej) nieruchomości lub później.

W tej sprawie małżonkowie wydali oszczędności na remont mieszkania wcześniej, jeszcze przed podpisaniem ostatecznej umowy sprzedaży (planowanej na 29 listopada 2023 r.) i to przesądziło o negatywnej interpretacji dyrektora KIS.

Korzystne orzecznictwo

Co innego wynika natomiast ze wspomnianego wyroku NSA z 21 listopada 2023 r. oraz poprzedzającego go wyroku WSA w Gdańsku (I SA/Gd 531/21). Oba sądy uznały, że należy przede wszystkim kierować się wykładnią funkcjonalną i celowościową. Jak podkreślił gdański WSA, nie można oczekiwać od podatnika, że zawsze musi on najpierw zbyć starą nieruchomość, aby uzyskać pieniądze ze sprzedaży, potem czekać bez dachu nad głową na ofertę i dopiero potem kupić nowe mieszkanie. To oznaczałoby konieczność zbycia nieruchomości, która służy zaspokojeniu potrzeb mieszkaniowych, bez pewności, czy dojdzie do zakupu następnego domu lub mieszkania – zwrócił uwagę sąd.

Sędziowie podkreślili też, że ulga mieszkaniowa ma na celu przede wszystkim realizację konstytucyjnego obowiązku prowadzenia przez państwo polityki wspierającej zaspokojenie potrzeb mieszkaniowych.

W odwrotnej kolejności

Co więcej, sądy potwierdzają prawo do ulgi mieszkaniowej, nawet gdy chronologia zdarzeń jest jeszcze inna: najpierw podatnik staje się właścicielem nowego mieszkania (podpisuje akt przenoszący własność), a dopiero potem sprzedaje swoje dotychczasowe lokum. Przykładem są wyroki NSA z 9 stycznia 2020 r. (II FSK 159/18) i z 3 grudnia 2019 r. (II FSK 3933/17).

W pierwszym z nich sąd kasacyjny podkreślił, że z ustawy o PIT nie wynika, by warunkiem niezbędnym do skorzystania z podatkowego zwolnienia było zachowanie określonej chronologii zdarzeń, tj. najpierw uzyskanie przychodu ze sprzedaży nieruchomości (czyli de facto sprzedaż nieruchomości), a dopiero potem nabycie innej.

– W każdej sprawie sądy patrzą na związek przyczynowo-skutkowy między zakupem nowej nieruchomości a sprzedażą starej. To decyduje o korzystnych rozstrzygnięciach – podkreśla Małgorzata Samborska, doradca podatkowy, partner w Grant Thornton. ©℗